新北市政府訴願決定書 案號：1098031107 號
訴願人 黃○剛
訴願人 黃○梅
訴願人 黃○芬
原處分機關 新北市政府稅捐稽徵處
上列訴願人等因地價稅事件，不服原處分機關民國 109 年 7 月 15 日新北稅法字
第 1093131090 號、第 1093131051 號、第 1093131052 號等 3 件復查決定書所為
之處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
緣訴願人等所有坐落本市○○區○○段 178、 184、191 地號等 3 筆土地（下稱系
爭某某地號土地，宗地面積依序為 219.18 、 57.39、483.88 平方公尺，權利範圍
分別為訴願人黃○剛 3/14 、訴願人黃○梅 1/7、訴願人黃○芬 1/7），使用分區均
為「乙種工業區」，原免徵地價稅在案。嗣原處分機關辦理 109 年度地價稅稅籍及
使用情形清查發現，系爭 178、191 地號等 2 筆土地屬本府工務局所核發 76 汐使
字第 1028 號使用執照（76 汐建字第 582 號建造執照）、76 汐使字第 1029 號
使用執照（76 汐建字第 601 號建造執照）、81 汐使字第 1240 號使用執照（80
汐建字第 533 號建造執照）、89 汐使字第 874 號使用執照（87 汐建字第 8
22 號建造執照）申請範圍之建築基地，依圖說載示為私設道路；系爭 184 地號土
地屬本府工務局所核發 76 汐使字第 585 號使用執照（76 汐建字第 162 號建造
執照）申請範圍之建築基地，依圖說載示為私設道路，該 3 筆土地皆屬建築法第 1
1 條所稱之法定空地，核與土地稅減免規則第 9 條免徵地價稅規定不符，無免徵地
價稅規定之適用，應恢復按一般用地稅率課徵，原處分機關爰依依稅捐稽徵法第 21
條第 1 項第 2 款及第 2 項規定補徵訴願人等所有系爭 3 筆土地權利範圍核課
期間內 104 年至 108 年地價稅分別為新臺幣（下同）1 萬 2,347 元、1 萬 3,0
36 元、1 萬 3,036 元、1 萬 2,906 元、1 萬 2,906 元，合計 6 萬 4,231
元（訴願人黃○剛部分）；7,822 元、8,691 元、8,691 元、8,605 元、8,605 元，
合計 4 萬 2,414 元（訴願人黃○梅部分）；7,822 元、8,691 元、8,691 元、8,
604 元、8,605 元，合計 4 萬 2,413 元（訴願人黃○芬部分）。訴願人等不服，
申請復查，未獲變更，提起本件訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府。茲摘敘訴辯意
旨於次：
一、訴願意旨略謂：系爭 3 筆土地原屬可以建築、具相當價值之乙種工業區土地，
無償提供作為與建築線連接之私設通路，負擔鉅額損失，且系爭 3 筆土地自 7
7 年起經政府機關多次鋪設柏油路面與修築排水溝渠，管理養護皆由政府機關執
行、紀錄，至今亦無償供公眾通行，已具公用地役關係，符合土地稅減免規則第
9 條前段免徵地價稅之規定；又系爭復查決定指稱系爭 178、191 地號等 2 筆
土地為 76 汐使字第 1028 號等 4 使用執照所屬之法定空地，違反建築法第 1
1 條第 3 項法定空地不得重複使用之規定，非屬任一建造房屋應保留之法定空
地至為明確；另依據臺北高等行政法院 108 年訴字第 632 號判決意旨，系爭
3 筆土地僅提供做為與「建築線」連接之「私設通路」，屬於非供建築使用之土
地，自非屬建築法第 11 條第 1 項所稱應留設之法定空地等語。
二、答辯意旨略謂：經查本案系爭 3 筆土地屬 89 年 10 月 31 日發布實施變更汐
止都市計畫（工業區分類專案通盤檢討）案內之「乙種工業區」，原免徵地價稅
在案。嗣原處分機關就系爭 3 筆土地是否屬建築法第 11 條規定應留設之法定
空地一事向本府工務局函詢，經該局以 109 年 4 月 9 日新北工建字第 109
0575736 號函查復略以：「說明：三、（一）○○段 178、191 地號土地，經調
閱本局所核發 76 汐使字第 1028 號使用執照（76 汐建字第 582 號建造執照
）、76 汐使字第 1029 號使用執照（76 汐建字第 601 號建造執照）、81
汐使字第 1240 號使用執照（80 汐建字第 533 號建造執照）、89 汐使字第
874 號使用執照（87 汐建字第 822 號建造執照），與卷內原核准配置圖核對
結果，屬該照申請範圍之建築基地，依圖說載示為私設道路（私設通路）。查本
案私設道路（私設通路）其計算建蔽率時未計入空地比計算，但仍為建築執照核
准要件之一，是為已建築使用之土地，依上開函釋屬建築法第 11 條所稱之『法
定空地』。（二）○○段 184 地號土地，經調閱本局所核發 76 汐使字第 585
號使用執照（76 汐建字第 162 號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果
，屬該照申請範圍之建築基地，依圖說載示為私設道路（私設通路）。查本案私
設道路（私設通路）其計算建蔽率時未計入空地比計算，但仍為建築執照核准要
件之一，是為已建築使用之土地，依上開函釋屬建築法第 11 條所稱之『法定空
地』」，是系爭 3 筆土地既經建築主管機關即本府工務局審認屬其核發上開使
用執照申請範圍之建築基地，依圖說載示為私設道路（私設通路），屬建築法第
11 條所稱之法定空地，依土地稅減免規則第 9 條但書規定，訴願人所有系爭
3 筆土地持分面積不得免徵地價稅；又參照臺北高等行政法院 105 年度簡上字
第 40 號判決意旨，「私設通路」非屬具有特別犧牲性質之無償供公眾通行之道
路，不合致土地稅減免規則第 9 條本文所定要件，無該免徵規定之適用，亦應
恢復按一般用地稅率課徵，是原處分機關補徵訴願人所有系爭 3 筆土地持分面
積核課期間內 104 年至 108 年按一般用地稅率課徵之地價稅，於法洵屬有據
等語。
理 由
一、按土地稅法第 14 條規定：「已規定地價之土地，除依第 22 條規定課徵田賦者
外，應課徵地價稅。」，土地稅減免規則第 9 條規定：「無償供公眾通行之道
路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應
保留之法定空地部分，不予免徵。」及建築法第 11 條第 1 項規定：「本法所
稱建築基地，為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地。…」。
二、復按內政部營建署 106 年 3 月 28 日內授營建管字第 1060804569 號函釋：
「說明：四、有關『私設通路』之認定乙節，說明如下：…（二）建築基地內『
私設通路』部分，實施容積管制地區係依本規則建築設計施工編第 163 條所稱
『基地內通路』檢討辦理，至實施容積管制前之建築執照，按同編第 1 條第 3
8 款規定，『私設通路』為基地內建築物之主要出入口或共同出入口（共同樓梯
出入口）至建築線間之通路。另按本署 95 年 6 月 30 日營署建管字第 09529
10416 號函：『建築技術規則建築設計施工編第 2 條之 1，私設通路長度自建
築線起算未超過 35 公尺部分，得計入法定空地面積。所詢私設通路長度超過 3
5 公尺部分，未計入建築基地面積計算建蔽率，亦未計入法定空地面積，或前開
條文於 71 年 6 月 15 日未規定前，建築基地內設置之私設通路，未計入建築
基地面積計算建蔽率，亦未計入法定空地面積，是否認定為建築法第 11 條所稱
之法定空地乙節，如該私設通路已計入建築基地範圍，自屬該建築基地之一部分
，…』是實施容積管制前基地內之『私設通路』，如依當時規定檢討，雖未計入
建築基地面積計算建蔽率，亦未計入法定空地面積，惟該『私設通路』已計入建
築基地範圍，自為建築基地之一部分，並屬建築法第 11 條所稱之『法定空地』
。」。
三、再按稅捐稽徵法第 21 條第 1 項第 2 款及第 2 項規定：「稅捐之核課期間
，依左列規定：…二、依法…應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵
之稅捐，其核課期間為 5 年（第 1 項）。在前項核課期間內，經另發現應徵
之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補
稅處罰（第 2 項）。」。
四、卷查本案系爭 3 筆土地屬 89 年 10 月 31 日發布實施變更汐止都市計畫（工
業區分類專案通盤檢討）案內之「乙種工業區」，原免徵地價稅在案。嗣原處分
機關就系爭 3 筆土地是否屬建築法第 11 條規定應留設之法定空地一事，經詢
據本府工務局 109 年 4 月 9 日新北工建字第 1090575736 號函復略以：「
說明：三、（一）○○段 178、191 地號土地，經調閱本局所核發 76 汐使字第
1028 號使用執照（76 汐建字第 582 號建造執照）、76 汐使字第 1029 號
使用執照（76 汐建字第 601 號建造執照）、81 汐使字第 1240 號使用執照
（80 汐建字第 533 號建造執照）、89 汐使字第 874 號使用執照（87 汐
建字第 822 號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果，屬該照申請範圍之
建築基地，依圖說載示為私設道路（私設通路）。查本案私設道路（私設通路）
其計算建蔽率時未計入空地比計算，但仍為建築執照核准要件之一，是為已建築
使用之土地，依上開函釋屬建築法第 11 條所稱之『法定空地』。（二）○○段
184 地號土地，經調閱本局所核發 76 汐使字第 585 號使用執照（76 汐建字
第 162 號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果，屬該照申請範圍之建築
基地，依圖說載示為私設道路（私設通路）。查本案私設道路（私設通路）其計
算建蔽率時未計入空地比計算，但仍為建築執照核准要件之一，是為已建築使用
之土地，依上開函釋屬建築法第 11 條所稱之『法定空地』」，此有本府工務局
上開號函在卷可稽。是系爭 3 筆土地既經建築主管機關即本府工務局確認為其
核發上開使用執照申請範圍之建築基地，屬建築法第 11 條所稱之法定空地，則
依土地稅減免規則第 9 條但書規定，自不得予以免徵地價稅，應恢復按一般用
地稅率課徵，原處分機關遂依稅捐稽徵法第 21 條第 1 項第 2 款及第 2 項
規定補徵訴願人等所有系爭 3 筆土地權利範圍核課期間內 104 年至 108 年
按一般用地稅率課徵之地價稅，揆諸首揭規定，洵屬有據。
五、至訴願人等主張系爭 3 筆土地原屬可以建築、具相當價值之乙種工業區土地，
無償提供作為與建築線連接之私設通路，負擔鉅額損失，且系爭 3 筆土地自 7
7 年起經政府機關多次鋪設柏油路面與修築排水溝渠，管理養護皆由政府機關執
行、紀錄，至今亦無償供公眾通行，已具公用地役關係，符合土地稅減免規則第
9 條前段免徵地價稅之規定；又系爭復查決定指稱系爭 178、191 地號等 2 筆
土地為 76 汐使字第 1028 號等 4 使用執照所屬之法定空地，違反建築法第 1
1 條第 3 項法定空地不得重複使用之規定，非屬任一建造房屋應保留之法定空
地至為明確；另依據臺北高等行政法院 108 年訴字第 632 號判決意旨，系爭
3 筆土地僅提供做為與「建築線」連接之「私設通路」，屬於非供建築使用之土
地，自非屬建築法第 11 條第 1 項所稱應留設之法定空地等語。惟查：
（一）按「在現行各式各樣稅目之土地稅制中，經常把稅制當成踐行土地政策之工具
，以致各種稅目的土地稅負，常受土地之公法使用管制或其土地使用現狀而有
差別處遇，此時常會產生土地屬性之爭議。而此等土地屬性之判斷經常涉及專
業，且此等專業又非稅捐稽徵機關所熟悉，而屬土地使用管制機關之職掌。因
此在土地稅制，稅捐機關對稅基屬性之認定，常須尊重各該主管機關之意見，
致使各該主管機關提出之專業認定，常有拘束稅捐稽徵機關事實認定權限之作
用存在。」最高行政法院 96 年度判字第 00747 號判決參照。又司法院釋字
第 400 號解釋理由揭櫫：「既成道路成立公用地役關係，首須為不特定之公
眾通行所必要，而非僅為通行之便利或省時；其次，於公眾通行之初，土地所
有權人並無阻止之情事；其三，須經歷之年代久遠而未曾中斷，所謂年代久遠
雖不必限定其期間，但仍應以時日長久，一般人無復記憶其確實之起始，僅能
知其梗概為必要。至於依建築法規及民法等之規定，提供土地作為公眾通行之
道路，與因時效而形成之既成道路不同」。系爭 3 筆土地是否屬建築法第 1
1 條規定應留設之法定空地，因事涉專業認定，自應以建築主管機關認定為準
，在主管機關變更其見解前，原處分機關應受其拘束。是系爭 3 筆土地既經
建築主管機關本其職掌認定屬上開使用執照申請範圍內之建築基地，為建築執
照核准要件之一，是為已建築使用之土地，則系爭 3 筆土地既屬為取得建照
而設置，因其係附隨建照而產生，並非建築法規上之道路之屬性，自不合土地
稅減免規則第 9 條前段所定之要件，縱無償供公眾通行，亦與單純無償供公
眾通行之道路及因時效取得之既成道路有別，在使用期間內，仍無免徵地價稅
之適用。是訴願人等上開主張，顯有誤解，尚難採憑。
（二）至訴願人等援引臺北高等行政法院 108 年訴字第 632 號判決，主張本案私
設通路其計算建蔽率時未計入空地比計算，即未計入建蔽率計算之分母內，自
非屬法定空地一節，查前揭判決係屬個案，原處分機關不服，業於 109 年 5
月 21 日以有適用法規不當之違誤聲明上訴，目前繫屬於最高行政法院中，尚
難比附援引。從而，本案原核定於法並無違誤，復查決定遞予維持，亦無不合
，應予維持。
六、綜上論結，本件訴願為無理由，依訴願法第 79 條第 1 項規定，決定如主文。
訴願審議委員會主任委員 吳宗憲（公出）
委員 劉宗德（代理）
委員 陳明燦
委員 陳立夫
委員 張文郁
委員 蔡進良
委員 黃源銘
委員 景玉鳳
委員 王藹芸
委員 劉定基
委員 李永裕
委員 林泳玲
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺灣新北地方法院行政訴訟庭
（地址：新北市土城區金城路 2 段 249 號）提起行政訴訟。
中華民國 109 年 11 月 27 日
|