新北市政府訴願決定書 案號：1098060108 號
訴願人 陳○傳
代理人 王東山 律師
代理人 許富雄 律師
原處分機關 新北市政府稅捐稽徵處
上列訴願人因地價稅事件，不服原處分機關民國 108 年 12 月 18 日新北稅法字第
1083092553 號復查決定書所為之處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
緣訴願人所有坐落本市○○區○○段 810 地號土地部分面積 628.5 平方公尺（持
分面積 1,138 平方公尺，下稱系爭土地），前經原處分機關核定免徵地價稅在案。
嗣原處分機關辦理民國（下同）108 年度地價稅稅籍及使用情形清查作業，發現系爭
土地屬本府工務局核發之 67 板使字第 693 號使用執照（65 板建字第 2220 號建
造執照）申請範圍內之建築基地，核與土地稅減免規則第 9 條所定免徵地價稅規定
不符，應改按一般用地稅率課徵地價稅，並依稅捐稽徵法第 21 條規定，以 108 年
9 月 24 日新北稅板一字第 1084919378 號函補徵系爭土地核課期間內 103 年至
107 年地價稅，分別各為新臺幣（下同）61 萬 4,966 元、61 萬 4,966 元、
83 萬 6,183 元、83 萬 6,183 元及 77 萬 7,384 元，合計 367 萬 9,682
元。訴願人不服，申請復查，未獲變更，猶表不服，遂提起本件訴願，並據原處分機
關檢卷答辯到府。茲摘敘訴辯意旨於次：
一、訴願意旨略謂：
（一）系爭土地現況乃「供公眾使用通行」之用，符合土地稅減，免規則第 9 條之
要件。訴願人將系爭土地提供大眾通行，並非基於私人營利目的所為，系爭土
地之現況已限制訴願人財產權之利用，更何況訴願人並未因系爭通道之設置而
取得相應對償，亦未向經過系爭土地之人員收取任何租金、使用費、過路費，
純粹係供不特定之公眾免費通行，故系爭土地係「無償」供不特定多數人使用
，應減免地價稅。
（二）土地稅減免規則所指法定空地，其定義係規定於建築法第 11 條第 1 項，是
以，法定空地應係指位於建築基地內，但非屬建築物本身所占地面之土地。次
參財政部 91 年 4 月 4 日台財稅字第 0910452296 號函，倘騎樓走廊地係
供公眾通行使用，雖屬建築基地之一部分，仍得免徵地價稅。
（三）縱認系爭土地為私設通路，為已建築使用之土地，惟若該地上並無建築物且係
供公眾通行，應當與土地稅減免規則第 8 條第 1 項第 10 款、第 10 條規
定所達成之公益目的相同，應當予以相同處理，參諸司法院釋字第 400 號解
釋、最高行政法院 72 年度判字第 1632 號判決，屬供公眾通行之道路，自應
平等享有各項租稅減免。原處分機關所為復查決定，與量能課稅原則牴觸、違
反租稅公平原則，且存有應調查之證據未予調查及理由不備之違法。
（四）本件訴願人對於免繳系爭土地之地價稅，存有信賴基礎，亦有信賴表現，且該
信賴值得保護，補繳決定並未審酌及此，容有理由不備及適用法規不當之違法
等語等語。
二、答辯意旨略謂：查系爭土地屬都市計畫土地使用分區為住宅區，原免徵地價稅在
案。嗣原處分機關辦理 108 年度地價稅稅籍及使用情形清查，經本府工務局函
覆系爭土地為 67 板使字第 693 號使用執照（65 板建字第 2220 號建造執照
）申請範圍內之建築基地等語。系爭土地既經建築主管機關認定確屬其核發 67
板使字第 693 號使用執照申請範圍之建築基地，則系爭土地扣除建築物本身使
用之面積（含騎樓地）後即為該建築之法定空地，是原處分機關依稅捐稽徵法第
21 條規定補徵訴願人所有系爭土地核課期間內 103 年至 107 年地價稅，於
法並無不合，應予維持等語。
理 由
一、按土地稅法第 14 條規定：「已規定地價之土地，除依第 22 條規定課徵田賦者
外，應課徵地價稅。」、第 16 條規定：「地價稅基本稅率為千分之十。土地所
有權人之地價總額未超過土地所在地直轄市或縣（市）累進起點地價者，其地價
稅按基本稅率徵收；超過累進起點地價者，依左列規定累進課徵：……五、超過
累進起點地價 20 倍以上者，就其超過部分課徵千分之 55 （第 1 項）。前項
所稱累進起點地價，以各該直轄市或縣（市）土地 7 公畝之平均地價為準。但
不包括工業用地、礦業用地、農業用地及免稅土地在內（第 2 項）。」。土地
稅減免規則第 8 條第 1 項第 10 款規定：「私有土地減免地價稅或田賦之標
準如下：十、無償供給政府機關……使用之土地，在使用期間以內，全免。」、
第 9 條規定：「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，
地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。」、第
10 條規定：「供公共通行之騎樓走廊地，無建築改良物者，應免徵地價稅，有
建築改良物者，依左列規定減徵地價稅：……。」
二、次按稅捐稽徵法第 21 條規定：「稅捐之核課期間，依左列規定：二、……，及
應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為 5 年
（第 1 項）。在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並
予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰（第 2 項）。」、第
22 條第 4 款規定：「前條第 1 項核課期間之起算，依左列規定：四、由稅
捐稽徵機關按稅籍底冊或查得資料核定徵收之稅捐，自該稅捐所屬徵期屆滿之翌
日起算。」。
三、復按建築法第 11 條第 1 項規定：「本法所稱建築基地，為供建築物本身所占
之地面及其所應留設之法定空地。建築基地原為數宗者，於申請建築前應合併為
一宗。」。最高行政法院 96 年度判字第 1727 號判決：「……依建築法第 11
條第 1 項規定，建築基地為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地
；又建築技術規則建築設計施工編第 1 條第 4 款規定，建蔽率係指建築面積
占基地面積之比率；換言之，建築基地即係供該建築物使用，包含建築物本身所
占地面（含騎樓地）及法定空地，而建築基地面積之計算方式原則上係以建築面
積除以建蔽率得之，而建築基地扣除建築物本身使用之面積（含騎樓地）後即為
該建築物之法定空地……。」，最高行政法院 98 年度裁字第 1161 號裁定：「
由於法定空地係由建蔽率而來，而建蔽率成立之目的，乃為都市保留相當之戶外
空間，防止建築用地做過份稠密使用，故建造房屋依建築法令規定，均應留設一
定比例之空地，以維護優良生活品質……按建築法第 11 條第 1 項規定：『本
法所稱建築基地，為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地。』認為
『建築基地扣除建築物本身使用之面積（含騎樓地）後即為該建築之法定空地』
之見解，揆諸前揭規定及說明，核無違誤……。」。
四、卷查系爭土地為都市計畫土地使用分區之住宅區，原免徵地價稅在案。嗣原處分
機關辦理 108 年度地價稅稅籍及使用情形清查，經詢據本府工務局以 107 年
8 月 6 日新北工建字第 1071457128 號函復略以：「主旨：有關函詢○○區○
○段……810 地號……是否屬法定空地一案……。說明：三、有關旨揭地號查詢
結果，說明如下：……（二）○○段 810 地號土地，經調閱本局所核發 67 板
使字第 693 號使用執照（65 板建字第 2220 號建造執照），與卷內原核准配
置圖核對結果，部分土地依圖載示為私設通路；查本案私設通路其計算建蔽率時
未計入空地比計算，但仍為建築執照核准要件之一，是為已建築使用之土地。」
及 108 年 4 月 11 日新北工建字第 1071471826 號函復略以：「說明：……
二、有關旨揭地號是否屬法定空地一案，本局再次補充說明如下：……（二）○
○段 810 地號土地，經調閱本局所核發 67 板使字第 693 號使用執照（65
板建字第 2220 號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果，屬該照申請範圍
之建築基地，另部分土地依圖載示為私設通路；查本案私設通路其計算建蔽率時
未計入空地比計算，但仍為建築執照核准要件之一，是為已建築使用之土地。」
，此有前揭本府工務局 2 號函影本附原處分卷可稽。準此，本案系爭土地既經
建築主管機關認定分別確屬其所核發 67 板使字第 693 號使用執照（65 板建
字第 2220 號建造執照）申請範圍之建築基地，部分土地依圖載示為私設通路，
惟仍屬申請建築執照核准要件之一，且為已建築使用之土地，依土地稅減免規則
第 9 條規定不得予以免徵地價稅，應改按一般用地稅率課徵地價稅，原處分機
關依稅捐稽徵法第 21 條規定補徵訴願人所有系爭土地核課期間內 103 年至 1
07 年地價稅，合計 367 萬 9,682 元，洵屬有據。
五、至訴願人主張系爭土地係供不特定公眾免費通行之道路用地，符合土地稅減免規
則第 9 條之要件等語。惟按現行各式各樣稅目之土地稅制中，經常把稅制當成
踐行土地政策之工具，以致各種稅目之土地稅負，常受土地之公法使用管制或其
土地使用現狀而有差別處遇，此時常會產生土地屬性之爭議。而此等土地屬性之
判斷經常涉及專業，且此等專業又非稅捐機關所熟悉，而屬土地使用管制機關之
職掌。因此在土地稅制，稅捐機關對稅基屬性之認定，常須尊重各該主管機關之
意見，致使各該主管機關提出之專業認定，常有拘束稅捐機關事實認定權限之作
用存在（最高行政法院 96 年度判字第 747 號判決參照）。經查系爭土地業經
主管機關本府工務局查復，係屬建築法第 11 條規定之應留設之法定空地，核其
乃主管機關之專業意見，依上開判決意旨，原處分機關自當予以尊重，在主管機
關未變更見解前，原處分機關仍應受其拘束，縱如訴願人主張系爭土地係無償供
公眾通行使用之道路，惟依土地稅減免規則第 9 條但書規定，仍不得予以免徵
地價稅，是訴願人之主張，容有誤解。
六、又訴願人主張系爭土地上並無建築物且係供公眾通行，與土地稅減免規則第 8
條第 1 項第 10 款、第 10 條規定所達成之公益目的相同，應當予以相同處理
一節。按土地稅減免規則第 9 條但書排除法定空地不予免徵地價稅之規定，與
同規則第 8 條第 1 項第 10 款所定無償供政府機關使用及第 10 條所定供公
共通行之騎樓走廊地無建築改良物者免徵地價稅，其立法意旨及所欲達成之公益
目的並不相同，法定空地尚無比附援引土地稅減免規則第 8 條第 1 項第 10
款及第 10 條免徵地價稅規定之餘地，亦與租稅平等原則無違，訴願人主張，亦
有誤解。況原處分機關就系爭土地核定免徵地價稅，並未創設足以令訴願人信賴
之基礎，且訴願人亦未因免徵地價稅而有其他積極之信賴表現，自難認有信賴保
護原則適用。
七、綜上論結，本件訴願為無理由，依訴願法第 79 條第 1 項規定，決定如主文。
訴願審議委員會主任委員 吳宗憲（公出）
委員 劉宗德（代理）
委員 陳明燦
委員 陳立夫
委員 張文郁
委員 蔡進良
委員 黃源銘
委員 景玉鳳
委員 王藹芸
委員 劉定基
委員 李永裕
委員 林泳玲
委員 許宏仁
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺北高等行政法院（地址：臺
北市士林區福國路 101 號）提起行政訴訟。
中華民國 109 年 4 月 17 日
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