新北市政府訴願決定書 案號：1078080901 號
訴願人 陳○傳
訴願人 謝○家
代理人 王東山 律師
代理人 許富雄 律師
原處分機關 新北市政府稅捐稽徵處
上列訴願人等因地價稅事件，不服原處分機關民國 107 年 8 月 10 日新北稅法字
第 1073058695 號及第 1073058571 號復查決定書所為之處分，提起訴願一案，本府
依法決定如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
緣坐落本市○○區○○段 707、 735、810 地號及○○段 1183-1 、1183-5、1183-9
地號等 6 筆土地，宗地面積分別為 375、 409、1138、 709、 129、60 平方公
尺（其中○○區○○段 707、 735、810 地號於 71 年 7 月 27 日重測前分別為○
○○段 125、 141、141-3 地號；另同區○○段 1183-1 、1183-5、1183-9 地號於
78 年 5 月 3 日分割自 1183 地號，下稱系爭某某地號土地）。訴願人陳○傳持
有系爭 707、 735、 810、1183-1、1183-5、1183-9 地號等 6 筆土地，訴願人謝
○家持有系爭 1183-1 、1183-5、1183-9 地號等 3 筆土地（其權利範圍及持分面
積詳如附表），原經原處分機關核定免徵地價稅在案。嗣原處分機關辦理民國（下同
）107 年度地價稅稅籍及使用情形清查作業，依本府工務局函復及調閱 67 板使字第
707、693 號使用執照（65 板建字第 2774 、2220 號建造執照）、78 板使字第
1246 、1247、1754 號使用執照（76 板建字第 1371 、1370、1375 號建造執照
），系爭 707、 735、1183-1、1183-5、1183-9 地號等 5 筆土地及系爭 810 地
號土地部分面積 509.5 平方公尺為已建築使用之土地即建築法第 11 條所稱之法定
空地，核與土地稅減免規則第 9 條所定免徵地價稅規定不符，應改按一般用地稅率
課徵地價稅，原處分機關爰依稅捐稽徵法第 21 條規定，補徵訴願人陳○傳所有系爭
5 筆土地、系爭 810 地號土地部分面積 509.5 平方公尺及訴願人謝○家所有系
爭 3 筆土地核課期間內 102 年至 106 年地價稅，合計各為新臺幣（下同）1,00
5 萬 6,859 元、138 萬 5,653 元。訴願人等 2 人不服，申請復查，未獲變更，
猶表不服，遂提起本件訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府。茲摘敘訴辯意旨於次：
一、訴願意旨略謂：
（一）系爭土地乃供公眾使用通行之道路用地，符合土地稅減免規則第 9 條之要件
。訴願人等將系爭土地提供大眾通行，並非基於私人營利目的所為，系爭土地
之現況已限制訴願人等財產權之利用，更何況訴願人等並未因系爭通道之設置
而取得相應對償，亦未向經過系爭土地之人員收取任何租金、使用費、過路費
，純粹係供不特定之公眾免費通行。
（二）土地稅減免規則所指法定空地，其定義係規定於建築法第 11 條第 1 項，是
以，法定空地應係指位於建築基地內，但非屬建築物本身所占地面之土地。次
參財政部 91 年 4 月 4 日台財稅字第 0910452296 號函，倘騎樓走廊地係
供公眾通行使用，雖屬建築基地之一部分，仍得免徵地價稅。
（三）退萬步言，縱認系爭土地為私設通路，為已建築使用之土地，惟若該地上並無
建築物且係供公眾通行，應當與土地稅減免規則第 8 條第 1 項第 10 款、
第 10 條規定所達成之公益目的相同，應當予以相同處理，參諸司法院釋字第
400 號解釋、最高行政法院 72 年度判字第 1632 號判決，屬供公眾通行之道
路，自應平等享有各項租稅減免。原處分機關所為復查決定，與量能課稅原則
牴觸、違反租稅公平原則，且存有應調查之證據未予調查及理由不備之違法。
（四）本件訴願人等對於免繳系爭土地之地價稅，存有信賴基礎，亦有信賴表現，且
該信賴值得保護，原復查決定並未審酌及此，容有理由不備及適用法規不當之
違法等語。
二、答辯意旨略謂：查本案系爭土地經都市計畫土地使用分區為住宅區，非屬公共設
施保留地，原免徵地價稅在案。嗣原處分機關辦理 107 年度加強地價稅稅籍及
使用情形清查詢據鈞府工務局，經該局以 107 年 5 月 11 日新北工建字第 1
070885627 號函、107 年 7 月 4 日新北工建字第 1071262621 號函查復，另
再以 107 年 8 月 6 日新北工建字第 1071457128 號函復略以：「主旨：有
關函詢○○區○○段 707、 735、810 地號、○○段 1183-1 、1183-5、1183-9
地號土地是否屬法定空地一案，復請查照。說明：三、有關旨揭地號查詢結果，
說明如下：（一）○○段 707、735 地號土地，經調閱本局所核發 67 板使字第
707 號使用執照（65 板建字第 2774 號建造執照），與卷內原核准配置圖核對
結果，部分土地依圖載示為私設通路；……為已建築使用之土地。（二）○○段
810 地號土地，經調閱本局所核發 67 板使字第 693 號使用執照（65 板建字
第 2220 號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果，部分土地依圖載示為私
設通路；……為已建築使用之土地。（三）○○段 1183-1 、1183-5、1183-9
地號土地，經調閱本局所核發 78 板使字第 1246 號使用執照（76 板建字第 1
371 號建造執照）、78 板使字第 1247 號使用執照（76 板建字第 1370 號建
造執照）、78 板使字第 1754 號使用執照（76 板建字第 1375 號建造執照）
，與卷內原核准配置圖核對結果，依圖載示為私設通道；查本案私設通路其計算
建蔽率時未計入空地比計算，但仍為建築執照核准要件之一，是為已建築使用之
土地……。」；次查系爭 707、735 地號土地，經調閱該局所核發 67 板使字第
707 號使用執照卷內相關圖說載示，除部分土地為私設通路外，其餘部分土地亦
為前揭使用執照之建築基地範圍；另系爭 810 地號土地，經調閱該局所核發 6
7 板使字第 693 號使用執照卷內相關圖說載示，系爭 810 地號部分土地為私
設通路面積計 509.5 平方公尺（A 區：114 平方公尺、B 區：395.5 平方公尺
），準此，系爭 707、 735、1183-1、1183-5、1183-9 地號等 5 筆土地及系
爭 810 地號土地部分面積 509.5 平方公尺既已為上開 65 板建字第 2774 號
、2220 號及 76 板建字第 1371 號、1370 號、1375 號建造執照核准要件之
一，屬已建築使用之土地，即建築法第 11 條所稱之法定空地，依土地稅減免規
則第 9 條但書規定自不得予以免徵，應改按一般用地稅率課徵地價稅，是原處
分機關依稅捐稽徵法第 21 條規定補徵訴願人陳○傳所有系爭 5 筆土地、系爭
810 地號土地部分面積 509.5 平方公尺及訴願人謝○家所有系爭 3 筆土地核
課期間內 102 年至 106 年地價稅，合計各 1,005 萬 6,859 元、138 萬 5
,653 元，於法並無不合，應予維持等語。
理 由
一、按土地稅法第 14 條規定：「已規定地價之土地，除依第 22 條規定課徵田賦者
外，應課徵地價稅。」，土地稅減免規則第 8 條第 1 項第 10 款規定：「私
有土地減免地價稅或田賦之標準如下：十、無償供給政府機關……使用之土地，
在使用期間以內，全免。」、第 9 條規定：「無償供公眾通行之道路土地，經
查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之法定
空地部分，不予免徵。」、第 10 條規定：「供公共通行之騎樓走廊地，無建築
改良物者，應免徵地價稅，有建築改良物者，依左列規定減徵地價稅：……。」
，稅捐稽徵法第 21 條規定：「稅捐之核課期間，依左列規定：二、……，及應
由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為 5 年（
第 1 項）。在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予
處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰（第 2 項）。」、第 2
2 條第 4 款規定：「前條第 1 項核課期間之起算，依左列規定：四、由稅捐
稽徵機關按稅籍底冊或查得資料核定徵收之稅捐，自該稅捐所屬徵期屆滿之翌日
起算。」。
二、復按「依建築法第 11 條第 1 項規定，建築基地為供建築物本身所占之地面及
其所應留設之法定空地；又建築技術規則建築設計施工編第 1 條第 4 款規定
，建蔽率係指建築面積占基地面積之比率；換言之，建築基地即係供該建築物使
用，包含建築物本身所占地面（含騎樓地）及法定空地，而建築基地面積之計算
方式原則上係以建築面積除以建蔽率得之，而建築基地扣除建築物本身使用之面
積（含騎樓地）後即為該建築物之法定空地。」（最高行政法院 96 年度判字第
1727 號判決參照）。另按「法定空地為建築基地之一部分，主要目的係為維持
建築物通風採光，預防建築物過度密集，並有助於景觀視野及消防功能，故建築
房屋依建築法令規定，均應留設一定比率之空地，其利益原即歸屬建築物所有人
，並為申請建築獲准之必要條件，縱供公眾通行，仍與單純無償供公眾通行之道
路用地有別，故土地稅減免規則第 9 條但書乃將其排除於減免地價稅範圍外。
」（臺北高等行政法院 101 簡字第 325 號判決參照）。
三、卷查本案系爭土地經都市計畫土地使用分區為住宅區，非屬公共設施保留地，原
免徵地價稅在案。嗣原處分機關辦理 107 年度加強地價稅稅籍及使用情形清查
詢據本府工務局，經該局以 107 年 5 月 11 日新北工建字第 1070885627 號
函、107 年 7 月 4 日新北工建字第 1071262621 號函查復，另再以 107 年
8 月 6 日新北工建字第 1071457128 號函復略以：「主旨：有關函詢○○區○
○段 707、 735、810 地號、○○段 1183-1 、1183-5、1183-9 地號土地是否
屬法定空地一案，復請查照。說明：三、有關旨揭地號查詢結果，說明如下：（
一）○○段 707、735 地號土地，經調閱本局所核發 67 板使字第 707 號使用
執照（65 板建字第 2774 號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果，部分
土地依圖載示為私設通路；……為已建築使用之土地。（二）○○段 810 地號
土地，經調閱本局所核發 67 板使字第 693 號使用執照（65 板建字第 2220
號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果，部分土地依圖載示為私設通路；
……為已建築使用之土地。（三）○○段 1183-1 、1183-5、1183-9 地號土地
，經調閱本局所核發 78 板使字第 1246 號使用執照（76 板建字第 1371 號建
造執照）、78 板使字第 1247 號使用執照（76 板建字第 1370 號建造執照）
、78 板使字第 1754 號使用執照（76 板建字第 1375 號建造執照），與卷內
原核准配置圖核對結果，依圖載示為私設通路；查本案私設通路其計算建蔽率時
未計入空地比計算，但仍為建築執照核准要件之一，是為已建築使用之土地……
。」；次查系爭 707、735 地號土地，經調閱該局所核發 67 板使字第 707 號
使用執照卷內相關圖說載示，除部分土地為私設通路外，其餘部分土地亦為前揭
使用執照之建築基地範圍；另系爭 810 地號土地，經調閱該局所核發 67 板使
字第 693 號使用執照卷內相關圖說載示，系爭 810 地號部分土地為私設通路
面積計 509.5 平方公尺（A 區：114 平方公尺、B 區：395.5 平方公尺），此
有前揭號函、土地建物查詢資料、地籍圖、本府工務局 107 年 5 月 23 日新
北工施字第 1070937173 號函、系爭 6 筆土地使用執照竣工圖說、本府 107
年 5 月 14 日新北府城測字第 1070885955 號函影本等附原處分卷為憑。又依
建築技術規則建築設計施工篇第 1 條第 38 款規定：「私設通路：基地內建築
物之主要出入口或共同出入口（共用樓梯出入口）至建築線間之通路……。」，
本案系爭土地為私設通路，仍與單純供公眾通行之道路用地有別，且業經主管機
關認定屬建築基地之一部分，並屬建築法第 11 條所稱之法定空地。是原處分機
關審認系爭土地核與土地稅減免規則第 9 條免徵地價稅規定不符，應改按一般
用地稅率課徵地價稅，依稅捐稽徵法第 21 條規定補徵訴願人陳○傳所有系爭 5
筆土地、系爭 810 地號土地部分面積 509.5 平方公尺及訴願人謝○家所有系
爭 3 筆土地核課期間內 102 年至 106 年地價稅，合計各 1,005 萬 6,859
元、138 萬 5,653 元，洵屬有據。
四、至訴願人等主張，系爭土地係供不特定公眾免費通行之道路用地，符合土地稅減
免規則第 9 條之要件等語。惟按現行各式各樣稅目之土地稅制中，經常把稅制
當成踐行土地政策之工具，以致各種稅目之土地稅負，常受土地之公法使用管制
或其土地使用現狀而有差別處遇，此時常會產生土地屬性之爭議。而此等土地屬
性之判斷經常涉及專業，且此等專業又非稅捐機關所熟悉，而屬土地使用管制機
關之職掌。因此在土地稅制，稅捐機關對稅基屬性之認定，常須尊重各該主管機
關之意見，致使各該主管機關提出之專業認定，常有拘束稅捐機關事實認定權限
之作用存在（最高行政法院 96 年度判字第 747 號判決參照）。經查系爭土地
業經主管機關本府工務局查復，係屬建築法第 11 條規定之應留設之法定空地，
核其乃主管機關之專業意見，依上開判決意旨，原處分機關自當予以尊重，在主
管機關未變更見解前，原處分機關仍應受其拘束，縱如訴願人等主張系爭土地係
無償供公眾通行使用之道路，惟依土地稅減免規則第 9 條但書規定，仍不得予
以免徵地價稅，是訴願人等之主張，顯係對法令規定有所誤解，核無可採。
五、另訴願人等主張，縱認系爭土地為私設通路，為已建築使用之土地，惟若該地上
並無建築物且係供公眾通行，應當與土地稅減免規則第 8 條第 1 項第 10 款
、第 10 條規定所達成之公益目的相同，應當予以相同處理一節。按土地稅減免
規則第 9 條但書排除法定空地不予免徵地價稅之規定，與同規則第 8 條第 1
項第 10 款所定無償供政府機關使用及第 10 條所定供公共通行之騎樓走廊地無
建築改良物者免徵地價稅，其立法意旨及所欲達成之公益目的並不相同，法定空
地尚無比附援引土地稅減免規則第 8 條第 1 項第 10 款及第 10 條免徵地價
稅規定之餘地，是該規則第 9 條但書之規定，與租稅平等原則無違，是訴願人
等之上開主張，委無足採。
六、又訴願人等主張，訴願人等對於免繳系爭土地之地價稅，存有信賴基礎，亦有信
賴表現，且該信賴值得保護一節。查系爭土地原核定免徵地價稅之處分，並未創
設足以令訴願人等信賴嗣後若該等筆土地不合致免徵地價稅之規定時，毋須補徵
稅款之信賴基礎，且訴願人等亦無因該等處分而有其他積極之信賴表現，尚難認
本件有信賴保護原則之適用，是訴願人等之主張，亦難採憑。從而，原處分機關
依稅捐稽徵法第 21 條規定補徵訴願人陳○傳所有系爭 5 筆土地、系爭 810
地號土地部分面積 509.5 平方公尺及訴願人謝○家所有系爭 3 筆土地核課期
間內 102 年至 106 年地價稅，合計各 1,005 萬 6,859 元、138 萬 5,653
元，揆諸前揭規定及判決意旨，並無違誤，復查決定遞予維持，亦無不合，原處
分應予維持。另訴願人其餘主張陳述，經審酌後於訴願結果不生影響，爰不逐一
論駁，併此敘明。
七、綜上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第 79 條第 1 項規定，決定如主文
。
主任委員 黃怡騰
委員 陳明燦
委員 陳立夫
委員 張文郁
委員 黃源銘
委員 劉宗德
委員 景玉鳳
委員 王藹芸
委員 劉定基
委員 李永裕
委員 林泳玲
委員 許宏仁
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺北高等行政法院（地址：臺
北市士林區福國路 101 號）提起行政訴訟。
中華民國 107 年 12 月 5 日
|