新北市政府訴願決定書 案號：1078130071 號
訴願人 陳○賜
原處分機關 新北市政府稅捐稽徵處
上列訴願人因地價稅事件，不服原處分機關民國 106 年 12 月 8 日新北稅法字第
1063105867 號復查決定書所為之處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
緣被繼承人陳○生（下稱陳君）所遺坐落本市○○區○○段 1157、1189、1218、125
3 地號等 4 筆土地（宗地面積分別為 714.47 平方公尺、782.54 平方公尺、6,698
.91 平方公尺、423.67 平方公尺，持分各 3 分之 1，下稱系爭某某地號土地），
陳君於民國（下同）24 年間死亡，系爭土地由訴願人及其他繼承人共同繼承，又因
系爭土地迄未辦妥繼承登記，亦未設管理人，原處分機關遂依土地稅法第 3 條、第
15 條、第 16 條及稅捐稽徵法第 12 條等規定，以訴願人及其他繼承人為納稅義務
人，核定 105 年地價稅為新臺幣（下同）15 萬 7,288 元。訴願人不服，申請復
查，未獲變更，猶表不服，遂提起本件訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府。茲摘敘
訴辯意旨於次：
一、訴願及補充訴願意旨略謂：
（一）系爭土地有 2 條供公眾通行之道路（○○街 2 段 109 巷、○○街 2 段
109 巷 11 弄）原處分機關未依法全部減免地價稅，且重測後部分土地面積已
增加，應重新核定免徵面積。
（二）系爭土地雖登記為陳君所有，惟訴願人及其他繼承人既已繼承，原處分機關自
應按各繼承人之應繼分計算應納稅額，不應以陳君 1 人所有之土地按累進稅
率計算地價稅。且依土地卡所載，管理人為訴外人陳○桂，自應以管理人為納
稅義務人課徵地價稅。
（三）因地政局、工務局違法變更地目、核發建築執照，致系爭土地遭他人占用，政
府機關既未保障人民財產權，何以要求人民納稅等語？
（四）訴願人已申請更正系爭土地之所有權人為陳君之子孫（即陳○源等 15 人），
原處分機關不應再以陳君之繼承人為納稅義務人。
二、答辯及補充答辯意旨略謂：
（一）原處分機關係依本市汐止地政事務所提供之丈量結果及使用執照竣工圖套繪結
果，比對非屬於建築基地面積（道路或保留地部分）及實際供作不特定公眾通
行之情形，核算系爭筆土地得依土地稅減免規則第 9 條免徵地價稅之面積，
核定結果並無違誤，況系爭土地重測後訴願人及其他繼承人迄未向原處分機關
申請免徵，自無從再行核定。
（二）原處分機關現存之 80 年、83 年土地卡雖記載管理人「陳○桂」，然陳○桂
非陳君之繼承人，無得為系爭土地之管理人，陳君之繼承人應為納稅義務人，
又本案未辦妥繼承登記，系爭土地為訴願人及其他繼承人所公同共有，自不得
以各繼承人所有之土地，計算應繼分後合併為 1 戶計徵地價稅。
（三）變更地目及核發建造執照、使用執照等行政處分未經主管機關撤銷，原處分機
關仍應以之為核定地價稅之基礎，且訴願人負有對該等土地管理維護與利用之
責，不能以自己無法利用財產而主張免除財產稅之繳納義務等語。
（四）系爭土地 105 年地價稅納稅基準日為 105 年 8 月 31 日，土地登記簿所
載之所有權人為陳君，訴願人於 107 年 1 月 2 日始申請更正所有權人名
義及辦理繼承，原處分核無違誤等語。
理 由
一、按民法第 1151 條規定：「繼承人有數人時，在分割遺產前，各繼承人對於遺產
全部為公同共有。」、第 1152 條規定：「前條公同共有之遺產，得由繼承人中
推一人管理之。」、稅捐稽徵法第 12 條規定：「共有財產，由管理人負納稅義
務；未設管理人者，共有人各按其應有部分負納稅義務，其為公同共有時，以全
體公同共有人為納稅義務人。」及改制前臺灣省政府 48 年 1 月 17 日府財六
字第 103294 號令釋：「公同共有土地，應以公同共有戶歸戶向代表人徵收地價
稅；惟此項公同共有土地與持分共有土地性質不同，不得與代表人個人所有之土
地，合併為 1 戶，計徵地價稅。」，財政部 66 年 10 月 4 日台財稅第 367
40 號函釋：「因繼承而取得物權者，無須登記即發生取得效力，已為民法第 7
59 條所規定。從而繼承人因繼承而取得之財產，雖未登記，亦應就該財產履行
納稅義務。」。
二、次按土地稅法第 3 條規定：「地價稅或田賦之納稅義務人如左：一、土地所有
權人。……（第 1 項）前項第 1 款土地所有權屬於公有或公同共有者，以管
理機關或管理人為納稅義務人……（第 2 項）。」、第 14 條規定：「已規定
地價之土地，除依第 22 條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、第 15 條規
定：「地價稅按每一土地所有權人在每一直轄市或縣（市）轄區內之地價總額計
徵之。前項所稱地價總額，指每一土地所有權人依法定程序辦理規定地價或重新
規定地價，經核列歸戶冊之地價總額。」、第 16 條第 1 項第 1 款規定：「
地價稅基本稅率為千分之 10 。土地所有權人之地價總額未超過土地所在地直轄
市或縣（市）累進起點地價者，其地價稅按基本稅率徵收；超過累進起點地價者
，依左列規定累進課徵：一、超過累進起點地價未達 5 倍者，就其超過部分加
徵千分之 15 。」、第 22 條第 1 項：「非都市土地依法編定之農業用地或未
規定地價者，徵收田賦。……」及土地稅法施行細則第 20 條第 1 項規定：「
地價稅依本法第 40 條之規定，每年 1 次徵收者，以 8 月 31 日為納稅義務
基準日……各年（期）地價稅以納稅義務基準日土地登記簿所載之所有權人或典
權人為納稅義務人。」。
三、次按土地稅減免規則第 9 條規定：「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實
者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之法定空地部分
，不予免徵。」、第 24 條第 1 項：「合於第 7 條至第 17 條規定申請減免
地價稅或田賦者，應於每年（期）開徵 40 日前提出申請；逾期申請者，自申請
之次年（期）起減免。減免原因消滅，自次年（期）恢復徵收。」及建築法第 1
1 條第 1 項規定：「本法所稱建築基地，為供建築物本身所占之地面及其所應
留設之法定空地。」。
四、末按最高行政法院 96 年度判字第 1727 號判決略以：「……依建築法第 11 條
第 1 項規定，建築基地為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地；
又建築技術規則建築設計施工編第 1 條第 4 款規定，建蔽率係指建築面積占
基地面積之比率；換言之，建築基地即係供該建築物使用，包含建築物本身所占
地面（含騎樓地）及法定空地，而建築基地面積之計算方式原則上係以建築面積
除以建蔽率得之，而建築基地扣除建築物本身使用之面積（含騎樓地）後即為該
建築物之法定空地。」。
五、卷查被繼承人陳君所遺之系爭 4 筆土地為已規定地價之非都市土地，屬山坡地
保育區丙種建築用地。經原處分機關函詢本府工務局，函復系爭 1157 地號土地
全部面積、系爭 1218 地號土地部分面積為改制前臺北縣政府核發 74 汐使字第
503 號使用執照（72 汐建字第 1956 號建造執照）範圍之建築基地（建築物坐
落範圍及法定空地）；系爭 1189、1218、1253 地號 3 筆土地部分面積為改制
前臺北縣政府核發 72 汐使字第 2274 號使用執照（72 汐建字第 67 號建造執
照）範圍之建築基地（建築物坐落範圍及法定空地）、部分面積非屬前開使用執
照範圍之建築基地（6 公尺私設道路），再經函詢本市汐止區公所，查得前揭 3
筆土地部分面積為該公所養護之公共巷道，此有本府工務局 100 年 9 月 30
日北工建字第 1001337981 號函、本市汐止區公所 101 年 8 月 28 日新北汐
工字第 1012304302 號附卷可稽；復經本市汐止地政事務所現場丈量及比對前揭
使用執照竣工圖套繪結果，系爭 1189、1218、1253 地號等 3 筆土地實際供通
行面積分別為 279 平方公尺、1,271 平方公尺、140 平方公尺，竣工圖套繪之
道路或道路及保留地合計面積分別為 154 平方公尺、1,996 平方公尺、138 平
方公尺，此有本市汐止地政事務所 100 年 11 月 18 日土複字第 1521 號、10
1 年 7 月 24 日土複字第 673 號複丈結果通知書在卷足憑。是原處分機關依
土地稅減免規則第 9 條規定，核定系爭 1189 地號土地 154 平方公尺、系爭
1218 地號土地 1,271 平方公尺、系爭 1253 地號土地 138 平方公尺免徵地
價稅，系爭 1157 地號土地全部面積、系爭 1189、1218、1253 地號 3 筆土地
餘面積仍按一般用地稅率課徵地價稅；又因系爭 4 筆土地迄未辦妥繼承登記、
亦未設管理人，遂以訴願人及其他繼承人為系爭土地之納稅義務人課徵 105 年
地價稅 15 萬 7,288 元，復查決定遞予維持，洵屬有據。
六、至訴願人主張實際供公眾通行之土地，應均予免徵地價稅等語。按得依土地稅減
免規則第 9 條規定免徵地價稅之土地，除須無償供公眾通行使用外，尚須非屬
建造房屋應保留之法定空地。查經原處分機關比對現場丈量及使用執照竣工圖套
繪結果，系爭 1218 地號土地雖有 1,996 平方公尺為改制前臺北縣政府核發 72
汐使字第 2274 號、74 汐使字第 503 號使用執照之計畫道路及保留地，然僅
1,271 平方公尺供公眾通行使用，故核定 1,271 平方公尺得依土地稅減免規則
第 9 條規定免徵地價稅，於法有據；又系爭 1189、1253 地號土地實際供公眾
通行使用之面積雖分別為 279 平方公尺、140 平方公尺，惟依改制前臺北縣政
府核發 72 汐使字第 2274 號使用執照竣工圖套繪所示保留地及計畫道路僅各為
154 平方公尺、138 平方公尺，是原處分機關核定 154 平方公尺、138 平方公
尺得依土地稅減免規則第 9 條規定免徵地價稅，其餘面積以及系爭 1157 地號
土地全部面積因屬使用執照之建築物坐落範圍及法定空地，縱實際供通行使用，
仍與單純無償供公眾通行之道路用地有別，無得主張免徵地價稅，故訴願人之主
張，尚難採憑。
七、訴願人復主張土地卡已載明系爭土地之管理人為訴外人陳○桂，自應依法對管理
人課徵以及原處分機關以陳君 1 人所遺之土地按累進稅率計算地價稅，應有違
誤等語。按對公同共有財產負納稅義務之管理人，須具有繼承人之身分，此觀民
法第 1152 條、稅捐稽徵法第 12 條規定甚明。次按改制前臺灣省政府 48 年 1
月 17 日府財六字第 103294 號令釋，公同共有土地與分別共有土地性質不相同
，當不得與代表人個人所有土地，合併為 1 戶計徵地價稅。查系爭土地地價冊
雖曾有「管理人陳○桂」之註記，惟依原處分機關附卷之繼承系統表可知，訴外
人陳○桂非陳君之繼承人，故難認訴外人陳○桂為系爭土地之管理人，況土地建
物查詢資料所示所有權人仍為陳君，是訴願人及其他繼承人迄未辦妥繼承登記，
系爭土地為陳君之繼承人全體公同共有，依稅捐稽徵法第 12 條後段規定自應以
訴願人及其他繼承人為納稅義務人，且不得與各繼承人個人所有土地，合併為 1
戶計徵地價稅，故訴願人之主張，難認有理。
八、另訴願人陳稱原處分機關不應以陳君之繼承人為納稅義務人。惟按土地稅法施行
細則第 20 條第 1 項規定可知，系爭土地之地價稅納稅義務基準日為 105 年
8 月 31 日，斯時土地登記簿所載之所有權人仍為陳君、且未辦妥繼承登記，亦
未設管理人，原處分機關以訴願人及其他繼承人為納稅義務人，洵屬有據。
九、綜上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第 79 條第 1 項規定，決定如主文
。
主任委員 黃怡騰
委員 陳明燦
委員 陳立夫
委員 張文郁
委員 蔡進良
委員 黃源銘
委員 劉宗德
委員 景玉鳳
委員 王藹芸
委員 劉定基
委員 李永裕
委員 林泳玲
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺灣新北地方法院行政訴訟庭
（地址：新北市土城區金城路 2 段 249 號）提起行政訴訟。
中華民國 107 年 4 月 27 日
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