新北市政府訴願決定書 案號：1058070250 號
訴願人 曹○美
訴願人 曹○瀚
原處分機關 新北市政府稅捐稽徵處
上列訴願人等因地價稅事件，不服原處分機關民國（下同）105 年 1 月 29 日新北
稅法字第 1053015971 號及同年月日新北稅法字第 1053016058 號復查決定書所為之
處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
緣訴願人等共有本市○○區○○段 939 地號土地（重測前為改制前臺北縣瑞芳鎮○
○○段○○○坑小段 91-12 地號，下稱系爭土地），宗地面積為 399.02 平方公尺
，訴願人曹○美持分為 3 分之 2、訴願人曹○瀚持分為 3 分之 1，於 70 年 2
月 15 日公告編定為鄉村區乙種建築用地且已規定地價，屬非都市土地編為農業用地
以外之其他用地。系爭土地其中部分面積 256 平方公尺，同時屬改制前（下同）臺
北縣政府工務局核發之 70 瑞使字第 2720 號使用執照（69 瑞建字第 2736 號建造
執照）範圍內之建築基地，而為法定空地，且經原處分機關現場勘查發現未作農業用
地使用，該部分經原處分機關依訴願人等持分比例，分別核定訴願人曹○美持分面積
170.67 平方公尺及訴願人曹○瀚持分面積 85.33 平方公尺，按一般用地稅率課徵
地價稅，並對訴願人曹○美之系爭土地課徵 104 年地價稅，計新臺幣（下同）4,23
2 元；及對訴願人曹○瀚之系爭土地課徵 104 年地價稅，計 2,116 元。另系爭土
地其餘面積 143.02 平方公尺為無償供公共通行道路使用，經原處分機關依土地稅減
免規則第 9 條規定免徵地價稅。惟訴願人等就 104 年課徵系爭土地其中面積 256
平方公尺部分之地價稅表示不服，申請復查，經原處分機關以首揭復查決定書復查駁
回，訴願人等仍表不服，提起本件訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府。茲摘敘訴辯
意旨於次：
一、訴願意旨略謂：
（一）臺灣新北地方法院 102 年度簡字第 148 號判決認系爭土地 256 平方公尺
部分，非為法定空地，但仍然要課一般地價稅。因「自 76 年即課徵地價稅…
…」，及無涉 76 年臺北縣土地稅總歸戶冊上地目誤為「建」的事實。系爭土
地現場後方位置並無任何停車位與可對外的聯絡道路，況且該地在未申請使用
執照以前，建築法於 73 年修訂前，已將建築基地與建物分割土地與建物完成
登記，建築基地法定空地分割辦法 75 年才頒布。且 2 張使用執照的空地比
亦無不足，何況該使用執照的建物、建地所有人新北市政府教育局亦主張系爭
土地範圍非其建物的法定空地。有 6 公尺寬的住戶共用道路接著路，出口是
其法定空地，能停放 5、6 部車不成問題。
（二）依司法院釋字第 625 號解釋，除非土地重測有誤，否則以重測結果為課稅依
據。本案於 87 年 3 月改制前臺北縣政府地籍圖重測前為○○○段○○○坑
小段 91-1 地號，「旱」地目，面積 399 平方公尺。重測後結果為爪峰段 9
39 地號，「旱」地目，面積 399.02 平方公尺。原處分機關依法主動清查更
正稅籍資料上的錯誤地目，由「建」改回「旱」後，即自 87 年（當年度）符
合土地稅法施行細則第 22 條第 1 款及第 2 款規定，由全部 399 平方公
尺更正為原來應課徵田賦。89 年繼承再勘查，依土地稅減免規則第 5 條規
定，有 40 平方公尺課一般地價稅，359.0 平方公尺仍符合課徵田賦。91、92
年間贈與時再勘查，維持 359.02 平方公尺課徵田賦至 99 年。曹○瀚於 99
年 7 月 10 日申請 13.33 平方公尺改課田賦未被同意。
（三）系爭土地自始迄今皆為農作使用，及非新北市立瑞芳托兒所之法定空地，因系
爭土地是建築基地所需遮蔽率以外的多餘空地，在 70 年 3 月 11 日依建築
物與其基地複丈、分割，並在同年 4 月 7 日登記完成。且在 70 年 8 月
1 日申請使用執照時，建築物基地的土地已登記在建物所有權人，有瑞芳地政
事務所 101 年 6 月 25 日新北瑞地測字第 1013676241 號函可稽等語。
二、答辯意旨略謂：
（一）系爭土地屬非都市土地，使用分區為「鄉村區」，使用地類別為「乙種建築用
地」，地目為「旱」，為非都市土地編為農業用地以外之其他用地，已規定地
價在案。另系爭土地部分屬 70 瑞使字第 2720 號使用執照（69 瑞建字第
2736 號建造執照）範圍之建築基地，系爭土地之法定空地面積約為 256 平
方公尺，自無土地稅減免規則第 9 條規定免徵地價稅之適用。
（二）又系爭土地之使用情形經原處分機關派員會同本市瑞芳地政事務所、瑞芳區公
所人員至現場實地勘查，「現況部分面積堆置雜物，水泥鋪地及建築物使用…
…」、「……土地後方巷道建築使用，種植作物，非真正農業使用。」、「系
爭土地現況為水泥地（不透水層）鋪泥土、種植植物，並有堆放雜物、巷道及
建築使用等情形，非真正農業使用」，核與土地稅法施行細則第 22 條規定課
徵田賦要件不符。原處分機關依土地稅法第 14 條規定，分別核定訴願人等持
有系爭土地部分面積 170.67 平方公尺、85.33 平方公尺按一般用地稅率課徵
104 年地價稅，於法並無不合。
（三）至訴願人等主張臺灣新北地方法院 102 年度簡字第 148 號判決確定系爭土
地 256 平方公尺非為法定空地，原處分機關仍課徵地價稅，系爭土地現場後
方位置並無任何停車位及可對外的聯絡道路，何況使用執照之建物、建地所有
人新北市政府教育局亦主張系爭土地範圍非建物之法定空地一節。雖臺灣新北
地方法院 102 年簡字第 148 號判決推論應非屬法定空地，惟主管機關迄今
均未變更其專業見解。且依本府工務局 103 年 5 月 13 日北工建字第 103
0822013 號函附行政訴訟輔助參加陳述意見狀略謂：「所爭爪峰段 939 地號
，原分割自○○○段○○○小坑小段 91-12 地號土地，依建築法第 11 條一
宗土地意旨，雖歷經數次分割，仍屬於改制前臺北縣政府工務局核發之 70 瑞
使字第 2720 號使用執照及 71 瑞使字第 932 號使用執照之建築基地應留設
之法定空地」。另查 69 瑞建 2736 號建照之基地配置圖所載，系爭土地確實
設有法定停車位 3 輛以及計算表檢討該停車空間面積，是訴願人等主張無停
車位一節，委不足採信等語。
理 由
一、按土地稅法第 14 條規定：「已規定地價之土地，除依第 22 條規定課徵田賦者
外，應課徵地價稅。」、第 22 條第 1 項本文規定：「非都市土地依法編定之
農業用地或未規定地價者，徵收田賦。」，土地稅法施行細則第 21 條規定：「
本法第 22 條第 1 項所稱非都市土地依法編定之農業用地，指依區域計畫法編
定之農牧用地、林業用地、養殖用地、鹽業用地、水利用地、生態保護用地、國
土保安用地及國家公園區內由國家公園管理機關會同有關機關認定合於上述規定
之土地。」、第 22 條規定：「非都市土地編為前條以外之其他用地合於下列規
定者，仍徵收田賦。一、於中華民國 75 年 6 月 29 日平均地權條例修正公布
施行前，經核准徵收田賦仍作農業用地使用。二、合於非都市土地使用管制規定
作農業用地使用。」，土地稅減免規則第 9 條規定：「無償供公眾通行之道路
土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保
留之法定空地部分，不予免徵。」。
二、次按非都市土地使用管制規則第 6 條第 1 項本文及第 3 項規定：「非都市
土地經劃定使用分區並編定使用地類別，應依其容許使用之項目及許可使用細目
使用……（第 1 項）。……各種使用地容許使用項目、許可使用細目及其附帶
條件如附表 1（第 3 項）。」，附表 1 規定：「一、甲種建築用地……（四
）農作產銷設施之許可使用細目：1.育苗作業室、2.菇類栽培設施、3.溫室或網
室、4.作物栽培及培養設施、5.堆肥舍（場）、6.農機具室、7.乾燥機房、碾米
機房、8.曬場、9.管理室、農業資材室、10. 農田灌溉排水設施……15. 農路…
…。二、乙種建築用地……（十）農作產銷設施之許可使用細目同甲種建築用地
。」。
三、又按財政部 79 年 6 月 18 日台財稅第 790135202 號函釋略以：「課徵田賦
之農業用地，在依法辦理變更用地編定或使用分區前，變更為非農業使用者，應
自實際變更使用之次年期起改課地價稅。說明二、主旨所稱實際變更使用，凡領
有建造執照或雜項執照者，以開工報告書所載開工日期為準。」、88 年 3 月
4 日台財稅第 880099371 號函釋略以：「非都市土地編為土地稅法施行細則第
21 條第 1 項以外之其他用地，應同時符合同細則第 22 條第 1 款及第 2
款規定，始得課徵田賦。說明二、本案經函准內政部 88 年 2 月 9 日台（88
）內地字第 8802669 號函，略以：查土地稅法施行細則第 22 條規定：……其
立法目的乃因平均地權條例修正前規定非都市土地作農業用地使用者，不論編定
為何種用地，均徵收田賦，為照顧農民生活，兼顧既往已徵收田賦之事實，對非
都市土地編為前條第 1 項以外之土地作農業用地使用者，仍徵收田賦。故非都
市土地編為土地稅法施行細則第 21 條第 1 項以外之其他用地，應同時符合同
細則第 22 條第 1 款及第 2 款規定者，始得課徵田賦。本部同意上開內政部
意見。」、96 年 2 月 13 日台財稅字第 09604710710 號函釋略以：「非都
市土地編定為鄉村區乙種建築用地或山坡地保育區丙種建築用地現況作農作使用
（種植水稻、樹木），得否課徵田賦乙案，請參考內政部 96 年 1 月 30 日台
內地字第 0960007865 號函辦理。」。
四、再按內政部 96 年 1 月 30 日台內地字第 0960007865 號函釋略以：「主旨：
有關非都市土地編定為鄉村區乙種建築用地或山坡地保育區丙種建築用地現況作
農作使用（種植水稻、樹木），得否課徵田賦乙案，復請卓參。說明二、按平均
地權條例施行細則第 35 條（土地稅法施行細則第 22 條）有關非都市土地編為
平均地權條例施行細則第 34 條（土地稅法施行細則第 21 條）以外之其他用地
，應同時符合同細則第 35 條（土地稅法施行細則第 22 條）第 1 款及第 2
款規定，方有課徵田賦之適用，本部業於 88 年 2 月 9 日以台（88）內地字
第 8802669 號函明定。有關細則第 35 條第 2 款合於非都市土地使用管制規
定作農業用地使用規定，依非都市土地使用管制規則第 6 條規定，非都市土地
經劃定使用分區並編定使用地類別，應依其容許使用之項目及許可細目使用，乙
種建築用地與丙種建築用地如種植水稻、樹木等農作使用，雖未符該管制規則第
6 條第 3 項附表 1，各種使用地容許使用之項目及許可使用細目表所載。惟依
該管制規則第 8 條土地使用編定後，其原有使用或原有建築物不合土地使用分
區規定者，在政府令其變更使用或拆除建築物前，得為從來之使用。依此，土地
使用編定前之原有使用如未經政府令其變更前，而為從來之使用，難謂有違反非
都市土地使用管制規則之處。……如土地原屬農牧用地、林業用地等，而因政府
通盤檢討，主動變更為乙種建築用地或丙種建築用地，且該土地於使用編定變更
前後皆從事農作使用，並在政府未令其變更使用前，應無違反細則第 35 條第 2
款規定。」。
五、卷查系爭土地重測前為臺北縣瑞芳鎮○○○段○○○坑小段 91-12 地號，於 64
年 11 月 10 日土地登記簿登載面積為 1,608 平方公尺。66 年 10 月 28 日辦
理土地分割增加 91-22 至 91-24 地號等 3 筆土地，分割後面積為 1,525 平
方公尺。70 年 4 月 7 日辦理土地分割增加 91-34 至 91-43 地號等 10 筆
土地，分割後面積為 567 平方公尺。71 年 11 月 15 日再辦理土地分割增加 9
1-45 地號土地，分割後面積為 399 平方公尺。又 87 年間辦理地籍圖重測，重
測後改編為爪峰段 939 地號，重測後宗地面積變更為 399.02 平方公尺，此有
臺灣省臺北縣土地登記簿、土地建物查詢資料，及臺北縣政府地籍圖重測土地標
示變更結果通知書在卷為證，先予敘明。
六、經查系爭土地屬非都市土地，使用分區為鄉村區，使用地類別為乙種建築用地，
為非都市土地編定為農業用地以外之其他用地，且已規定地價在案。又臺北縣政
府工務局 99 年 11 月 3 日北工建字第 0991056150 號函略以：「說明二、經
調閱本局所核發……70 瑞使字第 2720 號使用執照（69 瑞建字第 2736 號建
造執照），與卷內原核准配置圖核對結果，瑞芳鎮爪峰段 939 地號土地部分屬
70 瑞使字第 2720 號使用執照（69 瑞建字第 2736 號建造執照）申請範圍之
建築基地、部分非屬前開執照申請範圍之建築基地（圖示為道路退縮地及道路使
用）……。」，系爭土地部分即屬前開執照範圍內之建築基地。再依前揭財政部
79 年 6 月 18 日台財稅第 790135202 號函所示，系爭土地自 69 年 11 月
11 日前揭使用執照開工日起即變更為未作農業使用。且原處分機關分別於 99
年 7 月 28 日、99 年 10 月 27 日、101 年 6 月 8 日、103 年 2 月 2
4 日、104 年 2 月 5 日，及 104 年 10 月 28 日派員會同本市瑞芳地政事
務所、瑞芳區公所，及本府工務局人員至現場會勘發現，系爭土地使用情形為水
泥地（不透水層）鋪泥土、種植作物，並有堆放雜物、巷道及建築使用等情形，
核與非都市土地使用管制規則規定乙種建築用地容許使用項目不符，此有 99 年
7 月 28 日勘查紀錄與照片、99 年 10 月 27 日勘查紀錄與照片、101 年 6
月 8 日會勘紀錄與照片、103 年 2 月 24 日勘查照片、104 年 2 月 5 日
土地使用現況會勘紀錄表與照片，及 104 年 10 月 28 日勘查照片等影本附卷
可稽。依非都市土地使用管制規則第 6 條第 3 項附表 1，各種使用地容許使
用項目及許可使用細目表規定，及參酌財政部 96 年 2 月 13 日台財稅字第 0
9604710710 號及內政部 96 年 1 月 30 日台內地字第 0960007865 號函釋意
旨，系爭土地倘種植樹木等農作使用者，並不符合該附表 1 許可使用細目所載
之作物栽培及設施，是系爭土地不具備土地稅法施行細則第 22 條規定課徵田賦
之要件，亦非屬土地稅法第 22 條第 1 項所定非都市土地依法編定之農業用地
或未規定地價之土地，自應依土地稅法第 14 條規定課徵地價稅。再查，系爭土
地部分面積 256 平方公尺為法定空地，此有臺北縣政府工務局 99 年 11 月 3
日北工建字第 0991056150 號函、臺北縣瑞芳地政事務所 99 年 12 月 13 日北
縣瑞地測字第 0990009829 號函、本府工務局 101 年 5 月 29 日北工建字第
1011839654 號函及 104 年 1 月 9 日新北工建字第 1040031094 號函等影
本在卷為憑，系爭土地亦核無土地稅減免規則第 9 條規定免徵地價稅之適用。
是原處分機關依訴願人曹○美、曹○瀚之持分比例，分別按一般用地稅率課徵 1
04 年地價稅，洵屬有據。
七、至訴願人等主張臺灣新北地方法院 102 年度簡字第 148 號判決確定系爭土地
256 平方公尺非為法定空地，原處分機關仍課徵地價稅，系爭土地現場後方位置
並無任何停車位及可對外的聯絡道路，何況使用執照之建物、建地所有人新北市
政府教育局亦主張系爭土地範圍非建物之法定空地。系爭土地是建築基地所需遮
蔽率以外的多餘空地，在 70 年 3 月 11 日依建築物與其基地複丈、分割，並
在同年 4 月 7 日登記完成云云。惟觀諸 102 年度簡字第 148 號行政訴訟
判決意旨，法院認為系爭土地部分面積 256 平方公尺，縱非法定空地，然亦非
屬非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，且不具備土地稅法施行細則
第 22 條第 1 款及第 2 款規定課徵田賦之要件，依法仍屬應課徵地價稅。又
按最高行政法院 96 年度判字第 747 號判決意旨，在現行各式各樣稅目之土地
稅制中，經常把稅制當成踐行土地政策之工具，以致各種稅目之土地稅負，常受
土地之公法使用管制或其土地使用現狀而有差別處遇，此時常會產生土地屬性之
爭議。而此等土地屬性之判斷經常涉及專業，且此等專業又非稅捐機關所熟悉，
而屬土地使用管制機關之職掌。因此在土地稅制，稅捐機關對稅基屬性之認定，
常須尊重各該主管機關之意見，致使各該主管機關提出之專業認定，常有拘束稅
捐機關事實認定權限之作用存在。查系爭土地前經本府工務局分別以 99 年 11
月 3 日北工建字第 0991056150 號函、101 年 1 月 11 日北工建字第 10019
09496 號函、101 年 4 月 6 日北工建字第 1011344727 號函、101 年 5 月
29 日北工建字第 1011839654 號函、103 年 3 月 20 日北工建字第 1030431
009 號函，及 104 年 1 月 9 日新北工建字第 1040031094 號函復原處分機
關，確有部分面積屬 70 瑞使字第 2720 號使用執照（69 瑞建字第 2736 號建
造執照）範圍之建築基地。建築主管機關本府工務局迄今均未變更其專業見解，
是以系爭土地部分面積 256 平方公尺既經本府工務局認定為法定空地，亦非依
土地稅法施行細則第 22 條規定作農業使用，而無課徵田賦之適用，是訴願人等
主張，核無可採。
八、又訴願人等主張依司法院釋字第 625 號解釋，除非土地重測有誤，否則以重測
結果為課稅依據，系爭土地 76 年課徵地價稅面積為 399 平方公尺，係因在稅
籍資料上的地目為「建」非「旱」所致，自 87 年原處分機關更正後，皆課徵田
賦，89 年繼承再勘查，依土地稅減免規則第 5 條規定，有 40 平方公尺改課
一般地價稅，359.02 平方公尺仍課徵田賦，91 年至 92 年贈與時再勘查，維
持 359.02 平方公尺課徵田賦至 99 年一節。然依前揭現場勘查照片及農業主管
機關本市瑞芳區公所，均認定系爭土地不符合農業用地作農業使用。則依財政部
96 年 2 月 13 日台財稅字第 09604710710 號函釋及內政部 96 年 1 月 3
0 日台內地字第 0960007865 號函釋意旨，系爭土地並不符合非都市土地使用管
制規則第 6 條第 3 項之附表 1 所示各種使用地容許使用項目及許可使用細
目表所載之主要作物栽培及設施。系爭土地既非屬土地稅法第 22 條第 1 項所
稱非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價之土地，且不具備土地稅法施行
細則第 22 條第 2 款課徵田賦之要件，依土地稅法第 14 條規定，仍應課徵地
價稅。另司法院釋字第 625 號解釋係界址重疊致重測後面積減少，屬稅捐稽徵
法第 28 條所定之因計算錯誤溢繳情形所為之解釋，與本件案情有間，是訴願人
主張，不足採據。從而，系爭土地部分面積 2 平方公尺，核與土地稅減免規則
第 9 條免徵地價稅、土地稅法第 22 條及土地稅法施行細則第 22 條徵收田賦
之要件不符，原處分機關依訴願人等就系爭土地部分面積 256 平方公尺之持分
比例，分別核定訴願人曹○美持分面積 170.67 平方公尺及訴願人曹○瀚持分面
積 85.33 平方公尺，按一般用地稅率課徵 104 年地價稅，揆諸前揭規定及說
明，並無違誤，復查決定遞予維持，亦無不合，原處分應予維持。
九、綜上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第 79 條第 1 項規定，決定如主文
。
主任委員 黃怡騰
委員 陳慈陽
委員 陳明燦
委員 陳立夫
委員 蔡進良
委員 黃源銘
委員 劉宗德
委員 景玉鳳
委員 王藹芸
委員 劉定基
委員 林泳玲
委員 許宏仁
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺灣新北地方法院行政訴訟庭
（地址：新北市土城區金城路 2 段 249 號）提起行政訴訟。
中華民國 105 年 5 月 23 日
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