新北市政府訴願決定書 案號：1048130435 號
訴願人 蔡○平
原處分機關 新北市政府稅捐稽徵處
上列訴願人因地價稅事件，不服原處分機關 104 年 3 月 6 日新北稅法字第 104
3082276 號復查決定書所為之處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
關於 103 年地價稅部分，訴願不受理。
關於 98 年至 102 年補徵地價稅部分，訴願駁回。
事 實
緣訴願人所有坐落本市○○區○○段 28、47 地號等 2 筆土地（重測前為○○段○
○○小段 1-85、1-62 地號，權利範圍均為全部，下稱系爭土地），原免徵地價稅在
案。嗣原處分機關辦理 102 年度地價稅稅籍及使用情形清查作業，並依 102 年公
共設施完竣地區土地清冊所載，系爭土地為公共設施已完竣，原處分機關爰以 102
年 8 月 20 日北稅莊一字第 1024240418 號函通知訴願人，應自 103 年起改按一
般用地稅率課徵地價稅。復訴願人於 103 年 9 月 1 日向原處分機關申請依土地
稅減免規則第 9 條規定減免地價稅，經原處分機關查得系爭土地為 64 年 12 月 3
1 日發布實施之三重擴大都市計畫案，編定土地使用分區為工業區，經 89 年 1 月
25 日發布實施之變更三重都市計畫（工業區分類專案通盤檢討）案，編定土地使用
分區為乙種工業區，且經本府工務局函復，系爭土地為行為時（73 年 11 月 7 日
修正公布，下同）建築法第 11 條規定之應留設之法定空地，並屬改制前（下同）臺
北縣政府工務局核發之 75 股使字第 138 號使用執照（74 股建字第 1566 號建造
執照）、75 股使字第 139 號使用執照（74 股建字第 1658 號建造執照）範圍內
建築基地之私設通路（未計入建築基地面積計算建蔽率），仍屬建築基地之一部分，
核與行為時（69 年 5 月 5 日修正公布，下同）土地稅減免規則第 9 條免徵地
價稅規定不符，是以 103 年 10 月 1 日北稅莊一字第 1033545327 號函否准所請
，並依法應補徵核課期間內 98 年至 102 年改按一般用地稅率課徵之差額地價稅；
嗣訴願人於 103 年 10 月 17 日向原處分機關申請更正地價稅，原處分機關再次函
詢本府工務局，並經本府工務局函復，系爭土地確實屬前開使用執照應留設之法定空
地，是原處分機關以 103 年 11 月 14 日北稅莊一字第 1033559440 號函復訴願人
，原處分機關 102 年 8 月 20 日北稅莊一字第 1024240418 號函應予撤銷，且前
於 103 年 10 月 1 日北稅莊一字第 1033545327 號函通知訴願人，應依稅捐稽徵
法第 21 條規定，補徵系爭土地核課期間內 98 年至 102 年改按一般用地稅率課徵
之差額地價稅，分別為新臺幣（下同）1 萬 4,624 元、1 萬 5,822 元、1 萬 5,8
75 元、1 萬 5,875 元、1 萬 3,579 元之行政處分，並無違誤；另續按一般用地
稅率課徵系爭土地 103 年地價稅 8,220 元。訴願人不服，申請復查，經原處分機
關以首揭復查決定書復查駁回，訴願人仍表不服，提起本件訴願，並據原處分機關檢
卷答辯到府。茲摘敘訴辯意旨於次：
一、訴願意旨略謂：
（一）系爭土地於 74 年申請建築執照時，並未計入建蔽率計算，且建築完成後，即
作私設道路無償供公眾通行使用，並經原處分機關詳實勘查後認定非屬法定空
地，而依當時法令核准免稅在案，上述事實至今從未改變，現今何以否定該認
定而逕予課稅及補課。
（二）依 71 年建築技術規則設計施工編第 2 條之 1 規定及內政部 87 年 12 月
15 日台內營字第 8773499 號函觀之，系爭土地離建築線遠超過 50 公尺外，
無法計入空地比，且依據內政部營建署 95 年 6 月 30 日營署建管字第 095
2910416 號函，亦認為是否為法定空地，應依個案申請當時法令條文規定認定
核處，故新北市政府工務局不宜片面認定建築基地除建築物所占面積外，其餘
全部皆屬法定空地。又觀臺北市議會公報第 75 卷第 13 期書面質詢與答覆內
容，及臺北市政府工務局所答覆之案例，與系爭土地相同，該案例之土地亦被
認定為非屬法定空地，不應有二種完全相反之認定。
（三）原處分機關主張訴願人遲至 104 年 1 月 23 日始申請復查 103 年地價稅
，已逾法定期限而程序不合法駁回，惟本案早在 103 年 9 月 1 日即提出
針對 103 年地價稅之免稅申請，且當時 103 年地價稅尚未開徵。訴願人因
103 年地價稅繳納通知書含其他土地合併徵收，無法單獨繳納，訴願人不得以
只能一併先行繳納，因此 103 年地價稅應一併列入本案內。
（四）同區段第 7、13、14、48 及 49 地號土地（下稱案外土地），與系爭土地為
相同建造及使用執照，且屬同一條私設通路。原處分機關不得忽略行政程序法
第 1 條及第 6 條而為差別待遇。且應本諸法律不溯及既往原則，不應藉由
修正後之新法規，套用在舊有事實等語。
二、答辯意旨略謂：
（一）系爭土地 103 年地價稅繳款書，經原處分機關訂定繳納期間自 103 年 11
月 1 日至 103 年 11 月 30 日止，訴願人於 103 年 12 月 1 日完納稅
款，依稅捐稽徵法第 35 條規定，核算訴願人不服 103 年地價稅稅額處分申
請復查之法定期限應至 103 年 12 月 31 日止，然訴願人遲至 104 年 1
月 23 日始向原處分機關提出復查申請，是已逾申請復查之法定期限，103 年
地價稅稅額處分部分應以程序不合法駁回。
（二）經本府工務局函復，系爭土地係屬 75 股使字第 138 號使用執照（74 股建
字第 1566 號建造執照）、75 股使字第 139 號使用執照（74 股建字第 1
658 號建造執照）範圍內之建築基地，為私設道路，屬建築法第 11 條規定應
留設之法定空地，依土地稅減免規則第 9 條但書規定，即不得免徵地價稅，
是系爭土地應改按一般用地稅率課徵地價稅，並依稅捐稽徵法第 21 條規定，
補徵系爭土地核課期間內 98 年至 102 年地價稅，且繼續核定 103 年地價
稅，於法洵屬有據，應予維持。
（三）系爭土地業經主管機關本府工務局於 103 年 9 月 4 日及 103 年 11 月
4 日函敘明理由，認定系爭土地仍屬應留設之法定空地，在主管機關本府工務
局未就該部分變更見解前，原處分機關即應受其拘束，若訴願人對系爭土地法
定空地之認定仍有疑義，應逕洽權責機關辦理。另訴願人主張案外土地之課稅
處分，其課稅情形與本案課稅事實無涉，原處分機關業已另案辦理清查，是訴
願人主張，核無可採等語。
理 由
一、關於 103 年地價稅部分
（一）按稅捐稽徵法第 35 條第 1 項第 1 款規定：「納稅義務人對於核定稅捐之
處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依下列規定，申請
復查：一、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送
達後，於繳納期間屆滿之翌日起 30 日內，申請復查。」次按行政程序法第 7
2 條第 1 項本文規定：「送達，於應受送達人之住居所、事務所或營業所為
之。」同法第 73 條第 1 項規定：「於應送達處所不獲會晤應受送達人時，
得將文書付與有辨別事理能力之同居人、受雇人或應送達處所之接收郵件人員
。」
（二）再按訴願法第 77 條第 2 款規定「提起訴願逾法定期間，應為不受理之決定
。」，係以提起訴願逾法定期間者，原處分即歸確定，如對於已確定之行政處
分提起訴願，自為法所不許，是訴願法第 77 條第 2 款條文所稱「逾法定期
間」，基於目的性解釋，應包括訴願之先行程序，逾越法定行政救濟期間之情
形，是申請復查逾法定期間者，原核定稅捐之處分，亦歸於確定，對於已確定
之行政處分提起訴願，受理訴願機關仍應為不受理之決定，合先敘明。
（三）卷查 103 年地價稅繳款書，經原處分機關訂定繳納期間，自 103 年 11 月
1 日至 103 年 11 月 30 日止，委由中華郵政股份有限公司以雙掛號郵寄至
訴願人之通訊地址「臺北市○○區○○○路 7 段 114 巷 85 號」，因郵務
人員於送達該地址時，未獲會晤訴願人本人，故於 103 年 10 月 20 日經訴
願人之妻子簽收，此有原處分機關查詢徵銷明細檔、稅務管理系統及系爭土地
103 年地價稅繳款書送達回執附卷可稽，依上揭行政程序法規定，已生合法送
達之效力。是依稅捐稽徵法第 35 條規定，訴願人提出申請復查之 30 日法定
期限，應於繳納期間屆滿日之翌日即 103 年 12 月 1 日起算，又因訴願人
住居所地址位於臺北市，應扣除在途期間 2 日，其申請復查期間原應於 104
年 1 月 1 日屆滿，然該末日適為國定假日，故本件申請復查期間應順延至
104 年 1 月 5 日（星期一）屆滿。惟訴願人遲至 104 年 1 月 23 日始
向原處分機關申請復查，此有訴願人以掛號郵寄復查申請書之信封上寄發郵局
蓋印郵戳附卷為憑，是訴願人申請復查已逾 30 日之法定不變期間，該課徵 1
03 年地價稅之處分業已確定，從而復查決定自程序上予以駁回，並無不合。
訴願人對於已確定之行政處分提起訴願，揆諸首揭法條規定及說明，自為法所
不許，關於此部分訴願為程序不合，自不應受理。
二、關於 98 年至 102 年補徵地價稅部分
（一）按土地稅法第 14 條規定：「已規定地價之土地，除依第 22 條規定課徵田賦
者外，應課徵地價稅。」次按土地稅減免規則第 9 條規定：「無償供公共使
用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建
造房屋應保留之空地部分，不予免徵。」再按建築法第 11 條第 1 項及第 2
項規定：「本法所稱建築基地，為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法
定空地。建築基地原為數宗者，於申請建築前應合併為一宗（第 1 項）。前
項法定空地之留設，應包括建築物與其前後左右之道路或其他建築物間之距離
，其寬度於建築管理規則中定之（第 2 項）。」復按稅捐稽徵法第 21 條規
定：「稅捐之核課期間，依左列規定：二、…應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或
查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為 5 年…（第 1 項）。在前項核課
期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰…（第 2 項）。
」同法第 22 條第 4 款規定：「前條第 1 項核課期間之起算，依左列規定
：四、由稅捐稽徵機關按稅籍底冊或查得資料核定徵收之稅捐，自該稅捐所屬
徵期屆滿之翌日起算。」
（二）卷查系爭土地原免徵地價稅在案，嗣原處分機關辦理 102 年度地價稅稅籍及
使用情形清查作業，並依 102 年公共設施完竣地區土地清冊所載，系爭土地
為公共設施已完竣，原處分機關爰以 102 年 8 月 20 日北稅莊一字第 102
4240418 號函通知訴願人，應自 103 年起改按一般用地稅率課徵地價稅。復
訴願人於 103 年 9 月 1 日向原處分機關申請依土地稅減免規則第 9 條
規定減免地價稅，經原處分機關查得系爭土地為 64 年 12 月 31 日發布實施
之三重擴大都市計畫案，編定土地使用分區為工業區，經 89 年 1 月 25 日
發布實施之變更三重都市計畫（工業區分類專案通盤檢討）案，編定土地使用
分區為乙種工業區，且為建築法第 11 條規定之應留設之法定空地，並屬臺北
縣政府工務局核發之 75 股使字第 138 號使用執照（74 股建字第 1566 號
建造執照）、75 股使字第 139 號使用執照（74 股建字第 1658 號建造執
照）範圍內建築基地之私設通路（未計入建築基地面積計算建蔽率），仍屬建
築基地之一部分，此有系爭土地變遷查詢資料及本府工務局 103 年 9 月 4
日北工建字第 1031673131 號函附卷可稽，核與土地稅減免規則第 9 條免徵
地價稅規定不符，是以 103 年 10 月 1 日北稅莊一字第 1033545327 號函
否准所請，並依法應補徵核課期間內 98 年至 102 年改按一般用地稅率課徵
之差額地價稅；嗣訴願人於 103 年 10 月 17 日向原處分機關申請更正地價
稅，原處分機關再次函詢本府工務局，並經本府工務局函復，系爭土地確實屬
前開使用執照應留設之法定空地，此亦有本府工務局 103 年 11 月 4 日北
工建字第 1032078012 號函附卷可考，是原處分機關以 103 年 11 月 14 日
北稅莊一字第 1033559440 號函復訴願人，原處分機關 102 年 8 月 20 日
北稅莊一字第 1024240418 號函應予撤銷，且前於 103 年 10 月 1 日北稅
莊一字第 1033545327 號函通知訴願人，應依稅捐稽徵法第 21 條規定，補徵
系爭土地核課期間內 98 年至 102 年改按一般用地稅率課徵之差額地價稅之
行政處分，並無違誤；另續按一般用地稅率課徵系爭土地 103 年地價稅，洵
屬有據。
（三）至訴願人主張系爭土地於 74 年申請建築執照時，並未計入建蔽率計算，且建
築完成後，即作私設道路無償供公眾通行使用，並經原處分機關詳實勘查後認
定非屬法定空地，而依當時法令核准免稅在案，上述事實至今從未改變，現今
何以否定該認定而逕予課稅及補稅云云。惟查行政機關於知悉有違法之行政處
分時，本應依職權撤銷之，而原處分機關經詢本府工務局，查得系爭土地為建
築法第 11 條規定之應留設之法定空地，核與土地稅減免規則第 9 條免徵地
價稅之規定不符，原處分機關原核准免徵地價稅之處分，即屬違法之行政處分
，自得依行政程序法第 117 條規定撤銷，並依稅捐稽徵法第 21 條規定，補
徵核課期間（即 5 年）內之地價稅，是訴願人顯對法令規定有所誤解，不足
採據。
（四）又訴願人所述依 71 年建築技術規則設計施工編第 2 條之 1 規定及內政部
87 年 12 月 15 日台內營字第 8773499 號函觀之，系爭土地離建築線遠超
過 50 公尺外，無法計入空地比，且依據內政部營建署 95 年 6 月 30 日營
署建管字第 0952910416 號函，亦認為是否為法定空地，應依個案申請當時法
令條文規定認定核處，故本府工務局不宜片面認定建築基地除建築物所占面積
外，其餘全部皆屬法定空地，又觀臺北市議會公報第 75 卷第 13 期書面質詢
與答覆內容，及臺北市政府工務局所答覆之案例，與系爭土地相同，該案例之
土地亦被認定為非屬法定空地，不應有二種完全相反之認定一節。惟按在現行
各式各樣稅目之土地稅制中，經常把稅制當成踐行土地政策之工具，以致各種
稅目之土地稅負，常受土地之公法使用管制或其土地使用現狀而有差別處遇，
此時常會產生土地屬性之爭議。而此等土地屬性之判斷經常涉及專業，且此等
專業又非稅捐機關所熟悉，而屬土地使用管制機關之職掌。因此在土地稅制，
稅捐機關對稅基屬性之認定，常須尊重各該主管機關之意見，致使各該主管機
關提出之專業認定，常有拘束稅捐機關事實認定權限之作用存在（最高行政法
院 96 年度判字第 747 號判決參照）。經查，系爭土地業經主管機關本府工
務局兩次確認，係屬建築法第 11 條規定之應留設之法定空地，核其乃主管機
關之專業意見，依上開判決意旨，原處分機關自當予以尊重，在主管機關未變
更見解前，原處分機關仍應受其拘束。是倘訴願人對系爭土地是否屬應留設之
法定空地仍有疑義者，應逕向權責機關本府工務局確認，非原處分機關所能審
究，訴願人主張，尚難採憑。
（五）另訴願人主張同區段案外土地與系爭土地為相同建造及使用執照，且屬同一條
私設通路。原處分機關不得忽略行政程序法第 1 條及第 6 條而為差別待遇
。且應本諸法律不溯及既往原則，不應藉由修正後之新法規，套用在舊有事實
上一事。查土地應適用或得適用何種稅率課徵或免徵地價稅，應由主管稅捐機
關本諸職權依各別土地實際狀況個案判斷，故案外土地之課稅情形實與系爭土
地無涉，自不得比附援引。又查行為時土地稅減免規則第 9 條但書業已明定
，建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵，是原處分機關對訴願人並未為
差別待遇，亦無違法律禁止溯及既往之原則，訴願人主張，容有誤解。從而，
原處分機關自行撤銷 102 年 8 月 20 日北稅莊一字第 1024240418 號函所
為之行政處分，並依稅捐稽徵法第 21 條規定，補徵系爭土地核課期間內 98
年至 102 年改按一般用地稅率課徵之差額地價稅，揆諸前揭規定及說明，並
無違誤，復查決定遞予維持，亦無不合，應予維持。
三、綜上論結，本件訴願為部分程序不合、部分無理由，爰依訴願法第 77 條第 2
款及第 79 條第 1 項規定，決定如主文。
主任委員 黃怡騰
委員 陳慈陽
委員 陳明燦
委員 陳立夫
委員 張文郁
委員 蔡進良
委員 黃源銘
委員 景玉鳳
委員 王藹芸
委員 劉定基
委員 林泳玲
委員 何瑞富
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺灣新北地方法院行政訴訟庭
（地址：新北市土城區金城路 2 段 249 號）提起行政訴訟。
中華民國 104 年 7 月 15 日
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