新北市政府訴願決定書 案號：1048130113 號
訴願人 蕭○進
原處分機關 新北市政府稅捐稽徵處
上列訴願人因地價稅事件，不服原處分機關 103 年 12 月 19 日北稅法字第 10331
58798 號復查決定書所為之處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
緣案外人蕭○錦（下稱蕭君）所有坐落本市○○區○○段 1636-1 地號土地，持分面
積為 40 平方公尺（下稱系爭土地），原經原處分機關自 79 年起核定按道路用地免
徵地價稅在案。嗣經原處分機關辦理 103 年度地價稅稅籍及使用情形清查作業發現
，系爭土地屬改制前（下同）臺北縣政府工務局核發之 78 重使字第 265 號使用執
照（77 重建字第 018 號建造執照）範圍內之建築基地，核與土地稅減免規則第 9
條免徵地價稅規定不符，應自 79 年起恢復按一般用地稅率課徵地價稅（原處分機關
103 年 10 月 30 日北稅重一字第 1033540033 號函「自 78 年起改按一般用地稅率
課徵地價稅」應予更正）。因蕭君於 102 年 8 月 29 日死亡，而系爭土地迄至 1
03 年 5 月 14 日止未辦妥繼承登記，亦未設有管理人，原處分機關遂依稅捐稽徵
法第 12 條規定，以訴願人及案外人蕭○吉、蕭○豪、蕭○雄、蕭○仁、蕭○庭、蕭
○蘋、蕭○蘋、蕭○蘋等繼承人，為 98 年至 101 年地價稅之代繳義務人及 102
年地價稅之納稅義務人，向該等繼承人補徵系爭土地核課期間內 98 年至 102 年按
一般用地稅率課徵地價稅，分別為新臺幣（下同）4,257 元、4,032 元、4,034 元、
4,032 元、4,096 元，計 2 萬 451 元；嗣訴願人於 103 年 5 月 15 日分割繼
承登記單獨取得系爭土地，是原處分機關以訴願人為納稅義務人核課 103 年地價稅
1 萬 1,399 元（含系爭土地及系爭外○○區○○段 502 地號等 4 筆土地）。訴
願人就前開系爭土地補徵及核課地價稅部分不服，申請復查，未獲變更，訴願人仍表
不服，提起本件訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府。茲摘敘訴辯意旨於次：
一、訴願意旨略謂：
（一）本件系爭土地屬道路用地，前經原處分機關以 80 年 1 月 21 日北縣稅重二
字第 11773 號函，准予免徵地價稅在案，依行政程序法第 110 條規定，該
行政處分對原處分機關有拘束力，從而足認原處分機關補徵 98 年至 103 年
之地價稅，依法不合。
（二）本件原處分機關核准免稅在先，撤銷前開免徵地價稅之行政處分於後，其所為
自屬違反信賴保護原則及危害公益，依行政程序法第 117 條但書規定，原處
分機關自不得撤銷前開免徵地價稅之行政處分。原處分機關對訴願人為不利之
復查決定，洵非適法。
（三）原處分機關主張系爭土地移作法定空地，係在 78 年度發生，而原處分機關於
80 年 1 月間批准免徵地價稅之行政處分時，必因清查而知悉系爭土地為法
定空地，其後原處分機關亦必依土地稅減免規則第 31 條規定，會同會辦機關
每年普查或抽查一次已准減免地價稅之土地，益證原處分機關對系爭土地作為
法定空地早已知情，從而縱令前開行政處分違法，其撤銷權，依行政程序法第
121 條規定，經過 2 年不行使而消滅等語。
二、答辯意旨略謂：
（一）系爭土地經原處分機關辦理 103 年度地價稅稅籍及使用情形清查作業，發現
系爭土地都市計畫土地使用分區編定為「乙種工業區」，非屬公共設施保留地
，且經本府工務局以 103 年 8 月 27 日北工建字第 1031605639 號函復，
系爭土地係 78 重使字第 265 號使用執照（77 重建字第 018 號建造執照
）範圍內之建築基地，依載示為私設道路，屬建築法第 11 條規定應留設之法
定空地，故依土地稅減免規則第 9 條但書規定，不得予以免徵地價稅，是系
爭土地應改按一般用地稅率課徵地價稅，依稅捐稽徵法第 21 條規定補徵系爭
土地核課期間內 98 年至 102 年地價稅，並繼續核定 103 年地價稅，於法
並無違誤，應予維持。
（二）原處分機關雖准自 79 年起免徵地價稅，惟如前所述，103 年既經查得系爭土
地核與土地稅減免規則第 9 條規定不符，原核定免徵地價稅即屬違法之行政
處分，原處分機關依職權撤銷原核定，並恢復按一般用地稅率課徵地價稅，依
行政程序法第 117 條本文規定，尚無違誤，應予維持。
（三）本案原處分機關於辦理 103 年度地價稅稅籍及使用情形清查作業發現，系爭
土地不符免徵地價稅之規定，旋於 103 年 10 月 30 日通知訴願人應補徵 9
8 年至 102 年地價稅，已於知悉之日起 2 年內為之，是訴願人主張撤銷權
已因 2 年間不行使而消滅一節，顯有誤解，核無可採等語。
理 由
一、按土地稅法第 14 條規定：「已規定地價之土地，除依第 22 條規定課徵田賦者
外，應課徵地價稅。」次按土地稅減免規則第 9 條規定：「無償供公眾通行之
道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋
應保留之法定空地部分，不予免徵。」再按稅捐稽徵法第 21 條第 1 項及第 2
項規定：「稅捐之核課期間，依左列規定：二、……應由稅捐稽徵機關依稅籍底
冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為 5 年。……在前項核課期間內，
經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，
以後不得再補稅處罰。」同法第 22 條第 4 款規定：「前條第 1 項核課期間
之起算，依左列規定：四、由稅捐稽徵機關按稅籍底冊或查得資料核定徵收之稅
捐，自該稅捐所屬徵期屆滿之翌日起算。」又按建築法第 11 條第 1 項及第 2
項規定：「本法所稱建築基地，為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定
空地。……前項法定空地之留設，應包括建築物與其前後左右之道路或其他建築
物間之距離，其寬度於建築管理規則中定之。」
二、卷查系爭土地原經原處分機關核准自 79 年起免徵地價稅，嗣原處分機關辦理 1
03 年度地價稅稅籍及使用情形清查作業發現，系爭土地使用分區為「乙種工業
區」，非屬公共設施保留地，係屬臺北縣政府工務局 78 重使字第 265 號使用
執照（77 重建字第 018 號建造執照）範圍內之建築基地，且載示為私設道路
，又該私設道路已計入建築基地範圍，此有本市三重區公所 103 年 8 月 27
日新北重工字第 1032063316 號函、本府工務局 103 年 8 月 27 日北工建字
第 1031605639 號函及臺北縣政府工務局 78 重使字第 265 號使用執照存根附
卷可稽。是系爭土地係屬建築法第 11 條規定應留設之法定空地，為建造房屋應
保留之法定空地，依土地稅減免規則第 9 條但書規定，無免徵地價稅之適用，
則原處分機關依稅捐稽徵法第 21 條規定，補徵系爭土地核課期間內 98 年至 1
02 年地價稅及核定 103 年仍按一般用地稅率課徵地價稅，洵屬有據。
三、至訴願人主張系爭土地前經原處分機關以 80 年 1 月 21 日北縣稅重二字第 1
1773 號函准予免徵地價稅（下稱免徵處分）在案，嗣原處分機關就系爭土地再
度發單補徵地價稅依法不合，且有違信賴保護云云。按行政程序法第 117 條本
文規定：「違法行政處分於法定救濟期間經過後，原處分機關得依職權為全部或
一部之撤銷；其上級機關，亦得為之。」核其立法意旨係因基於依法行政之原則
，行政機關本應依職權撤銷違法之行政處分，即使該處分已發生形式上之確定力
亦同。又按原處分機關之補徵處分雖未明示撤銷前免徵處分，然行政機關就單一
事實先後為二處分時，自係以後處分（即補徵處分）撤銷前處分（即免徵處分）
，此乃當然結果（最高行政法院 98 年判字第 149 號、99 年判字第 84 號判決
參照）。經查，系爭土地屬臺北縣政府工務局 78 重使字第 265 號使用執照範
圍內之建築基地，依載示為私設道路，屬建造房屋應保留之法定空地，核與土地
稅減免規則第 9 條規定不符，原處分機關原免徵處分，即屬違法之行政處分，
是原處分機關於 103 年 10 月 30 日以北稅重一字第 1033540033 號函通知訴
願人補徵核課期間內 98 年至 102 年地價稅，實質上已為依職權撤銷原免徵處
分之意思表示，依行政程序法第 117 條本文規定，尚無違誤；又查，原處分機
關就系爭土地所為之原免徵處分，並未創設足以令訴願人信賴嗣後若系爭土地不
合免徵地價稅規定時，毋須補徵稅款之「信賴基礎」，且訴願人亦未因該處分而
有其他積極之「信賴表現」，是訴願人前開主張，亦難採憑。
四、又訴願人所述原處分機關對於系爭土地所為免徵處分縱令違法，其撤銷權亦因經
過 2 年不行使而消滅一節。按行政程序法乃規範行政機關為行政處分時應遵循
之一般事項，而稅捐稽徵法則就稅捐之稽徵程序另為特別規範，是以有關稅捐稽
徵之程序自應優先適用稅捐稽徵法規定，僅於該法未規定時再適用行政程序法，
是有關稅捐之核課自應適用稅捐稽徵法第 21 條之規定（最高行政法院 98 年判
字第 149 號、99 年判字第 84 號判決參照）。查原處分機關於辦理 103 年
度地價稅稅籍及使用情形清查作業發現，系爭土地核與土地稅減免規則第 9 條
免徵地價稅規定不符，爰依稅捐稽徵法第 21 條規定，補徵系爭土地核課期間內
98 年至 102 年地價稅及核定 103 年仍按一般用地稅率課徵地價稅，揆諸前
開法令及實務見解意旨，並無違背，訴願人上開主張，顯對法令規定有所誤解。
是原處分於法並無違誤，復查決定遞予維持，亦無不合，應予維持。另訴願人其
餘主張陳述，經審酌後於訴願結果不生影響，爰不逐一論駁，併此敘明。
五、綜上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第 79 條第 1 項規定，決定如主文
。
主任委員 黃怡騰
委員 陳立夫
委員 張文郁
委員 蔡進良
委員 黃源銘
委員 劉宗德
委員 景玉鳳
委員 王藹芸
委員 劉定基
委員 李永裕
委員 林泳玲
委員 何瑞富
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺灣新北地方法院行政訴訟庭
（地址：新北市土城區金城路 2 段 249 號）提起行政訴訟。
中華民國 104 年 4 月 20 日
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