臺北縣政府訴願決定書 案號：998090608 號
訴願人 張○○
代理人 周威良律師
張本皓律師
原處分機關 臺北縣政府稅捐稽徵處
上列訴願人等因地價稅事件，不服原處分機關 99 年 4 月 15 日北稅法字第 09900
35321 號復查決定所為處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
緣訴願人所有坐落本縣○○市○○段○○小段○○○地號等 18 筆土地，經原處分機
關所屬新店分處核定 98 年地價稅為新臺幣（以下同）80 萬 2,294 元。訴願人對
其中坐落本縣○○市○○段○○小段○○○、○○○、○○○、○○○、○○○、○
○○及○○○地號等 7 筆土地（下稱系爭土地）核定改課地價稅不服，申請復查，
請求應課徵田賦或依實際非供農業使用面積課徵地價稅，惟未獲變更，爰向本府提起
訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府。茲摘敘訴辯意旨於次：
訴願意旨略謂：
一、系爭土地總平均坡度高達 64.41 ％， 依建築技術規則第 262 條第 1 項第 1
款、變更臺北水源特定區計畫土地使用分區管制要點第 2 條及都市計畫細部計
畫審議原則第 9 條第 1 項第 2 款等規定，不得建築。
二、另系爭 7 筆土地向來均為雜木林並無提供○○原野樂園使用，又○○育樂企業
股份有限公司（下稱○○公司）所屬「○○原野樂園」自 90 年以前即已停業，
則系爭 7 筆土地自停業時起，實際上當然亦無供○○原野樂園使用之可能。依
縣府農業局 97 年 2 月 12 日北農牧字第 0970046247 號函所揭意旨，系爭 7
筆土地乃供農業用地使用甚明，故系爭 7 筆土地按土地稅法第 22 條第 1 項
第 4 款規定，應課徵田賦；又揆諸最高行政法院 96 年判字第 00747 號判決
之意旨，系爭土地亦符合農業用地之判定標準。
三、系爭土地之地籍圖，經與○○公司所屬「○○原野樂園」使用執照基地範圍套繪
結果，亦僅○○市○○段○○小段○○○、○○○、○○○、○○○等 4 筆土
地之部分與樂園基地重疊，另其餘○○○、○○○、○○○地號土地之全部，則
皆非位於園區基地範圍。從而，依財政部台財稅字第 800421421 號函釋之意旨
，原處分機關自應實際測量該等非農業使用之面積為何，並據以核課田賦及地價
稅，始為適法。
四、縣府農業局以 97 年 11 月 5 日北農牧字第 0970820520 號函釋認定：「雖○
○原野樂園實際並未營業使用，惟系爭土地坐落於園區範圍，系爭土地仍不符合
作『農業使用』。」，增加法律所無之要件，有違憲法第 19 條租稅法律主義，
亦有違實質課稅原則，揆諸大法官釋字第 674 號解釋意旨，洵屬違憲。
五、依行政程序法第 103 條規定，原處分機關於作成復查決定前，應給予訴願人陳
述意見機會，請求原處分及復查決定均撤銷，另為適法之處分…云云等語。
答辯意旨略謂：
一、查系爭土地確已變更為供○○原野樂園使用，並據農業主管機關本府農業局之專
業意見係認並不符合『作農業使用』，是訴願人主張依本府農業局 97 年 2 月
12 日北農牧字第 0970046247 號函所揭意旨，系爭 7 筆土地乃供農業用地使
用，顯有誤解。
二、案據本府農業局以 97 年 11 月 5 日北農牧字第 0970820520 號函釋略以：「
雖○○原野樂園實際並未營業使用，惟系爭土地坐落於園區範圍，系爭土地仍不
符合作『農業使用』。」。是以，本案系爭 7 筆土地既提供○○原野樂園使用
，縱該樂園已未對外營業，惟據農業主管機關認定仍不符合作「農業使用」甚明
。又依土地稅法第 22 條第 1 項第 4 款規定土地徵收田賦者必須同時符合「
依法不能建築」及「仍作農業用地使用」2 要件，本件原核定只需舉證系爭土地
非依法不能建築或非作農業用地使用，其中之一項即可課徵地價稅。
三、本案系爭 7 筆土地既經建築主管機關本府工務局認定為○○育樂企業股份有限
公司○○原野樂園提供○○原野樂園領有 69 店使字第 486 號使用執照（69
店建字第 068 號建造執照）之申請基地範圍內，即已全部提供○○原野樂園使
用，且業經農業主管機關認定不符「農業使用」，依法應自實際變更使用之次年
期起改課地價稅。
四、參照最高行政法院 96 年判字第 00747 號判決意旨，本案系爭土地既經查明確
已變更供○○原野樂園使用，且仍設有營業稅籍並申報營業稅，又依農業主管機
關本府農業局之專業意見，認並不符合『作農業使用』，是依前揭土地稅法之規
定，本案系爭土地縱屬依法不能建築之土地，仍非課徵田賦之範疇。又系爭土地
並非由主管機關依土地稅法施行細則第 24 條第 2 款規定通報徵收田賦之案件
，既經改課地價稅後訴願人如主張改課田賦，除須經農業主管機關認定其地上之
建物係農經不可分離之使用仍作農業用地使用外，參照財政部 89 年 7 月 15
日台財稅第 0890454860 號函釋意旨，尚須再舉證系爭土地有依法不能建築之情
事始足當之。
五、依行政程序法第 103 條規定，原處分機關得不給予訴願人陳述意見之機會。況
訴願人對原處分機關各核定處分不服，均已依規定申請復查，並於歷次行政救濟
程序中充分陳述其意見，請駁回訴願…云云等語。
理 由
一、按「已規定地價之土地，除依第 22 條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、
「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於
左列規定者亦同：一、依都市計畫編為農業區及保護區，限作農業用地使用者。
二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。三、依法限制建築，仍作農業
用地使用者。四、依法不能建築，仍作農業用地使用者。五、依都市計畫編為公
共設施保留地，仍作農業用地使用者。前項第 2 款及第 3 款，以自耕農地及
耕地三七五減租條例出租之耕地為限。」。土地稅法 14 條及第 22 條第 1 項
、第 2 項分別定有明文。
二、次按「都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用者，除自用住宅用地
依第 17 條之規定外，統按千分之 6 計徵地價稅；其未作任何使用並與使用中
之土地隔離者，免徵地價稅。」、「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者
，在使用期間內，地價稅或田賦全免，但其屬建造房屋應保留之空地部分，不予
免徵。」、「水源水質水量保護區依都市計畫程序劃定為水源特定區者，減免地
價稅或田賦之標準如左：……二、住宅區，減徵百分之 30。……」。 分別為土
地稅法第 19 條及行為時土地稅減免規則第 9 條、第 11 條之 2 所明定。
三、又「主旨：課徵田賦之農業用地，在依法辦理變更用地編定或使用分區前，變更
為非農業使用者，應自實際變更使用之次年期起改課地價稅。」、「原屬符合土
地稅法第 22 條規定課徵田賦之土地，部分變更為非農業用地使用，依法應改課
地價稅者，應按其實際使用面積，分別課徵田賦及地價稅。」分別為財政部 79
年 6 月 18 日台財稅第 790135202 號函及 80 年 11 月 28 日台財稅第 800
421421 號函所明釋。
四、經查，本案訴願人所有系爭○○○、○○○、○○○、○○○、○○○、○○○
地號等 6 筆土地係屬臺北水源特定區（湖山新城地區）細部計畫之「第一種住
宅區」，另系爭○○○地號土地則同屬上開細部計畫之「道路用地」，經原處分
機關所屬新店分處於 95 年 6 月 12 日會同地政及農業機關清查發現系爭 7
筆土地係為○○原野樂園用地，非作農業使用，且原處分機關所屬新店分處再於
95 年 8 月 4 日會同地政及農業機關至現場指界並勘查結果，系爭 7 筆土
地確均坐落於○○原野樂園園區內，其中除○○○地號土地係部分建物（廁所）
、部分雜木林外，其餘○○○、○○○、○○○、○○○、○○○地號等 5 筆
土地皆為雜木林，另○○○地號土地則為園區內道路用地並無供公共使用，本府
農業局亦表示依經濟部水利署台北水源特定區管理局 95 年 5 月 22 日水臺建
字第 09550027690 號函查復，系爭 7 筆土地非屬農業發展條例所規定之農業
用地，此有 95 年 6 月 12 日現場會勘紀錄及拍攝照片 4 幀、95 年 8 月
4 日現場會勘紀錄及拍攝照片 16 幀、本府 95 年 6 月 29 日北府城開字第 0
950462672 號函、本府農業局 95 年 9 月 4 日北農牧字第 0950626550 號函
、經濟部水利署台北水源特定區管理局 95 年 5 月 22 日水臺建字第 0955002
7690 號函等影本附卷可按，是原核定就系爭○○○地號等 6 筆臺北水源特定
區（湖山新城地區）細部計畫之第一種住宅區土地，依法核課 98 年地價稅並按
前揭土地稅減免規則第 11 條之 2 規定予以減徵百分之 30， 另系爭○○○地
號之臺北水源特定區（湖山新城地區）細部計畫之道路用地，則依土地稅法第 1
9 條規定按公共設施保留地千分之 6 稅率計徵 98 年地價稅，揆諸首揭法令規
定，並無違誤。
五、至訴願人主張系爭土地係屬臺北水源特定區細部計畫之第一種住宅區及道路用地
，依據都市計畫審議原則第 9 條規定，系爭土地均屬平均坡度在 40%以上之山
坡地且在水源特定區，受法律限制不得建築使用，應改課田賦一節。本案依農業
主管機關本府農業局 95 年 9 月 4 日北農牧字第 0950626550 號函查復略以
：「本案土地上雖種植雜木林，惟土地座落於○○原野樂園區範圍內，不符依法
實際供農作、森林、養殖、畜牧、保育及設置相關之農業設施或農舍等使用之規
定，非屬農業使用。」及以 97 年 2 月 12 日北農牧字第 0970046247 號函查
復略以：「依據 95 年 8 月 4 日會勘紀錄，本案除○○○地號係園區道路及
○○○地號土地部分建物（廁所）非作農業使用外，○○○地號部分雜木林及○
○○、○○○、○○○、○○○、○○○、○○○等 5 筆地號會勘當時現況為
雜木林，倘非提供○○原野樂園使用則符合農業使用。」。基此，本案之爭點應
係案內系爭土地究有無提供○○原野樂園使用。案據本府農業局以 97 年 11 月
5 日北農牧字第 0970820520 號函函復原處分機關之查詢略以：「雖○○原野樂
園實際並未營業使用，惟系爭土地坐落於園區範圍，依農業發展條例第 3 條第
12 款及農業用地作農業使用認定及核發證明辦法第 5 條規定，系爭土地仍不
符合作『農業使用』。」。是以，本案系爭 7 筆土地既提供○○原野樂園使用
，縱該樂園已未對外營業，惟據農業主管機關認定仍不符合作「農業使用」甚明
。又依土地稅法第 22 條第 1 項第 4 款規定土地徵收田賦者必須同時符合「
依法不能建築」及「仍作農業用地使用」2 要件，本件原核定只需舉證系爭土地
非依法不能建築或非作農業用地使用，其中之一項即可課徵地價稅。且土地之所
以徵收田賦，顧名思義先決條件必須作農業使用始可，系爭土地既業經農業主管
機關認定係坐落在○○原野樂園範圍內，非作農業用地使用，即可依法課徵地價
稅。縱本件系爭土地如確屬依法不能建築之土地，因非作農業用地使用，亦無法
合致於土地稅法第 22 條第 1 項第 4 款，依法不能建築仍作農業用地使用者
，徵收田賦構成之要件。是訴願人主張依本府農業局 97 年 2 月 12 日北農牧
字第 0970046247 號函所揭意旨，系爭 7 筆土地乃供農業用地使用，顯有誤解
，核無足採。
六、另訴願人主張系爭土地之地籍圖，經與○○公司所屬「○○原野樂園」使用執照
基地範圍套繪結果，亦僅新店市直潭段廣興小段○○○、○○○、○○○、○○
○等 4 筆土地之部分與樂園基地重疊，另其餘○○○、○○○、○○○地號土
地之全部，則皆非位於園區基地範圍。從而，依財政部台財稅字第 800421421
號函釋之意旨，原處分機關自應實際測量該等非農業使用之面積為何，並據以核
課田賦及地價稅，原處分機關未予詳察，逕予核課系爭 7 筆土地全部面積之地
價稅，即顯有違誤一節。惟系爭土地是否坐落於「○○育樂企業股份有限公司○
○原野樂園」範圍內？依本府工務局以 98 年 3 月 12 日北工建字第 0970985
045 號函函復原處分機關之查詢略以：「經查『○○育樂企業股份有限公司○○
原野樂園』領有本局所核發 69 店使字第 486 號使用執照（69 店建字第 068
號建造執照），原申請基地範圍為○○段○○小段○○○、○○○、○○、○○
、○○○地號等 5 筆土地。經調閱該照卷內原核准圖說與現有地籍圖核對結果
，旨揭地號等 7 筆土地，係屬該照申請之建築基地範圍內（該 7 筆土地係為
原○○○地號土地範圍內）。」。是以，本案系爭 7 筆土地既經建築主管機關
本府工務局認定為○○育樂企業股份有限公司○○原野樂園提供○○原野樂園領
有 69 店使字第 486 號使用執照（69 店建字第 068 號建造執照）之申請基
地範圍內，即已全部提供○○原野樂園使用，且業經農業主管機關認定不符「農
業使用」，已如前述，依法應自實際變更使用之次年期起改課地價稅，是訴願人
主張部分土地非位於園區基地範圍云云，顯與建築主管機關依職權認定之結果不
符，核無可採。
七、又按「在現行各式各樣稅目之土地稅制中，經常把稅制當成踐行土地政策之工具
，以致各種稅目之土地稅負，常受土地之公法使用管制或其土地使用現狀而有差
別處遇，此時常會產生土地屬性之爭議。而此等土地屬性之判斷經常涉及專業，
且此等專業又非稅捐機關所熟悉，而屬土地使用管制機關之職掌。因此在土地稅
制，稅捐機關對稅基屬性之認定，常須尊重各該主管機關之意見，致使各該主管
機關提出之專業認定，常有拘束稅捐機關事實認定權限之作用存在。而農業用地
之概念，前已言之，須分從事實面及法律面來認知，其中有關土地之法令管制（
即相關之使用編定），固然需要土地使用管制主管機關之判定，就算是事實層面
上之實際供農業使用，其所稱之「農業」定義以及使用是否與法令管制之目標相
符，一樣需要主管機關之專業意見。」（最高行政法院 96 年判字第 00747 號
判決參照）。則本案系爭土地既經查明確已變更供○○原野樂園使用，且仍設有
營業稅籍並申報營業稅，又依農業主管機關本府農業局之專業意見，認並不符合
「作農業使用」，是依前揭土地稅法之規定，本案系爭土地縱屬依法不能建築之
土地，仍非課徵田賦之範疇，是訴願人所訴，洵無足採。
八、再查「徵收田賦之土地，依下列規定辦理：由直轄市或縣（市）政府依左列規定
辦理：…二、本法第 22 條第 1 項但書規定之土地，由直轄市或縣（市）主管
機關依地區範圍圖編造清冊，送主管稽徵機關。…四、第 22 條及本法第 22 條
第 1 項但書規定之土地中供與農業經營不可分離之使用者，由農業機關受理申
請，會同有關機關勘查認定後，編造清冊，移送主管稽徵機關。……」為土地稅
法施行細則第 24 條第 4 款之規定。查系爭土地雖植有雜木林，然因有建物，
訴願人如主張作農業用地使用仍應先行依土地稅法施行細則第 24 條第 4 款規
定向農業機關申請農經不可分離之使用。又系爭土地並非由主管機關依土地稅法
施行細則第 24 條第 2 款規定通報徵收田賦之案件，既經改課地價稅後，訴願
人如主張改課田賦，除前述須經農業主管機關認定其地上之建物係農經不可分離
之使用仍作農業用地使用外，依財政部 89 年 7 月 15 日台財稅第 089045486
0 號函釋：「吳○○所有坐落○○地號等 3 筆原課徵地價稅之公共設施未完竣
地區土地，如經查有其已恢復作農業使用並符合課徵田賦之規定，准自申請之當
年起改課田賦。」意旨尚須再舉證系爭土地有依法不能建築之情事始足當之，併
予敘明。
九、末依行政程序法第 102 條規定：「行政機關作成限制或剝奪人民自由或權利之
行政處分前，…應給予該處分相對人陳述意見之機會。但法規另有規定者，從其
規定。」、第 103 條規定：「有下列各款情形之一者，行政機關得不給予陳述
意見之機會……五、行政處分所根據之事實，客觀上明白足以確認者。……七、
相對人於提起訴願前依法律應向行政機關聲請再審查、異議、復查、重審或其他
先行程序者。」。查本件由本府工務局套繪地籍圖之結果，事實明確業如前述，
依上開法律規定，原處分機關得不給予訴願人陳述意見之機會。況訴願人對原處
分機關各核定處分不服，均已依規定申請復查，並於歷次行政救濟程序中充分陳
述其意見。是訴願人所訴為給予陳訴意見，顯對法令有所誤解，核無足採。
十、綜上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第 79 條第 1 項規定，決定如主文
。
主任委員 陳坤榮
委員 陳慈陽
委員 陳明燦
委員 陳立夫
委員 蔡進良
委員 周國代
委員 蔡惠琇
委員 黃源銘
委員 劉宗德
委員 王年水
委員 黃愛玲
委員 張本松
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺北高等行政法院（地址：臺
北市和平東路 3 段 1 巷 1 號）提起行政訴訟。
中華民國 99 年 10 月 29 日
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