臺北縣政府訴願決定書 案號：998080466 號
訴願人 林○水
代理人 吳○○
原處分機關 臺北縣政府稅捐稽徵處
上列訴願人因地價稅事件，不服原處分機關 99 年 3 月 10 日北稅法字第 0990021
221 號復查決定書所為之處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
緣訴願人所有坐落本縣○○市○○段○○地號土地（下稱系爭土地），其地上建物門
牌為「本縣○○市○○路○巷○弄○號」（下稱系爭建物），原經原處分機關所屬中
和分處核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅在案。嗣訴願人就系爭土地於 98 年 4
月 1 日立約信託移轉與案外人○○商業銀行股份有限公司（下稱○○銀行），並於
98 年 4 月 9 日辦竣土地移轉登記。而案外人○○銀行於 98 年 9 月 15 日就
系爭土地向原處分機關所屬中和分處申請按自用住宅用地稅率課徵地價稅，經該分處
審查認系爭土地於核准拆除日已無訴願人本人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登
記，核與土地稅法第 9 條自用住宅用地之規定不符，該分處遂以 98 年 9 月 28
北稅中一字第 0980036240 號函否准案外人○○銀行所請，並按一般用地稅率課徵 9
8 年地價稅新臺幣（下同）5,073 元。案外人○○銀行不服，申請復查，案經原處分
機關以首揭復查決定書駁回，訴願人不服該復查決定書，遂提起本件訴願，並據原處
分機關檢卷答辯到府。茲摘敘訴辯意旨於次：
訴願意旨略謂：
一、查復查駁回之關鍵解釋函釋為 82 年 1 月 18 日所發布，惟嗣後財政部又於 8
2 年 11 月 18 日以台財稅第 820818644 號函更新解釋，其釋示函令標題「房
屋拆除改建前 1 年內遷出戶籍者如符合要件准適用自用住宅用地稅率」，基於
後法優於前法之原則，對於相同即同一事件，後解釋函令亦優先適用於前解釋函
令。職是之故，其解釋本意已非拆除日為審究土地所有權人本人、或其配偶、其
直系親屬於該地辦竣戶籍登記，而是以核准拆除日前 1 年內遷離戶籍為要件。
系爭建物於 98 年 7 月 8 日經臺北縣政府工務局核發 98 拆字第 070 號拆
除執照，依該釋示函令於核准拆除日前 1 年內即 97 年 7 月 9 日至 98 年
7 月 8 日止，只要有訴願人直系親屬戶籍設於該地即合乎條件。查訴願人之子
林○緯、女林○芳均於上揭期間設籍於系爭建物，故訴願人合乎申請自用住宅地
價稅是無庸置疑的。
二、另以土地稅法第 9 條釋示函令標題「自宅用地房屋改建未領使用執照前仍按特
別稅率課徵地價稅」。該函主旨：凡符合土地稅法第 9 條規定之自用住宅用地
，其地上房屋拆除改建，在新建房屋尚在施工未領到使用執照前，應准繼續按特
別稅率課徵地價稅。至於拆除至重建前空置期間並無限制，其戶籍已否遷離，亦
非所問。財政部 67 年 8 月 4 日台財稅第 35222 號函及 67 年 6 月 30
日台財稅第 34248 號函釋，均闡明本件訴願人 98 年在系爭土地係符合適用自
用住宅用地稅率課徵地價稅。
三、本件訴願人之子女戶籍遷離是由於為房屋拆除改建由○○開發股份有限公司指示
搬遷，並遵循我國戶籍法之規定，該戶籍遷離含非自願性質，在法理上舉重以明
輕之原則，土地增值稅其戶籍遷出期間距其出售期間未滿 1 年者，仍准依自用
住宅用地稅率計徵土地增值稅，同理訴願人之直系卑親屬林○緯、林○芳距拆屋
日期間未滿 1 年者，仍應准依自用住宅用地稅率計徵地價稅云云。
答辯意旨略謂：
查案外人○○銀行於 98 年 9 月 15 日向原處分機關所屬中和分處申請按自用住宅
用地稅率課徵地價稅時，系爭建物前於 98 年 7 月 8 日即經鈞府工務局核發 98
中拆字第 070 號拆除執照，惟此時系爭建物（訴願人之直系卑親屬林○緯於 98 年
6 月 8 日遷出該址）並無原土地所有權人即訴願人本人或配偶及直系親屬在該地辦
竣戶籍登記，且系爭土地上之建物經本處中和分處於 99 年 4 月 27 日派員會勘發
現業已拆除，現場為空地，是系爭土地上之地上建物於拆除前，即非屬自用住宅用地
，案外人○○銀行於該建物拆除後僅就空地申請自不得適用自用住宅用地稅率課徵地
價稅，該分處遂依據土地稅法第 9 條自用住宅用地及財政部函釋規定，以 98 年 9
月 28 北稅中一字第 0980036240 號函否准案外人○○銀行所請，並按一般用地稅率
課徵 98 年地價稅計 5,073 元，並無不合等語。
理 由
一、依財政部 93 年 1 月 27 日台財稅字第 0920454818 號函所釋「…土地為信託
財產者，其於信託關係存續期間，如委託人與受益人同屬一人【自益信託】，且
該地上房屋仍供委託人本人、配偶、或其直系親屬做住宅使用，與該土地信託目
的不相違背者，該委託人視同土地所有權人，如其他要件符合土地稅法第 9 條
、第 17 條及第 34 條規定，受託人持有土地期間或出售土地時，仍准按自用住
宅用地稅率課徵地價稅及土地增值稅。」，準此，本件系爭土地於自益信託關係
存續期間，訴願人視同系爭土地所有權人，其對系爭土地是否按自用住宅用地稅
率課徵地價稅，應認係利害關係人，合先敘明。
二、按土地稅法第 3 條之 1 第 1 項規定：「土地為信託財產者，於信託關係存
續中，以受託人為地價稅或田賦之納稅義務人。」、同法第 9 條規定：「本法
所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，
且無出租或供營業用之住宅用地。」、同法第 17 條第 1 項規定：「合於左列
規定之自用住宅用地，其地價稅按千分之二計徵：一、都市土地面積未超過 3
公畝部分。二、非都市土地面積未超過 7 公畝部分。」。
三、次按財政部 70 年 8 月 28 日台財稅第 37178 號函釋：「……二、查地上房
屋已拆除，原無自用住宅用地之可能，惟原供自用住宅之用地，因房屋改建等原
因而必須拆除，為顧及納稅人之權益，前經本部 67 年 8 月 4 日台財稅第 3
5222 號函釋，在新建房屋未完成前，仍准繼續按特別稅率課徵地價稅在案。故
本案土地原有房屋因開闢道路而被拆除前，如其在未拆除前係屬自用住宅用地者
，為顧及所有權人之權益，比照前揭釋函規定，應准其所請。如在未拆除前，並
非屬自用住宅用地，而於拆除後僅就空地申請者自不得適用特別稅率。」；財政
部 82 年 4 月 15 日台財稅字第 820110528 號函釋：「主旨：鄭××君所有
之××號土地，其地上房屋拆除後，據報並未申請改建，該土地於出售時，應無
自用住宅用地稅率核課土地增值稅之適用。說明：二、本部（70）台財稅第 305
41 號函釋，地上房屋拆除改建，土地分割為數地號，仍屬自用住宅用地，及（
67）台財稅第 34248 號等有關拆屋改建後出售土地適用自用住宅用地稅率計稅
之函釋，均係以「拆屋改建」之土地為前提要件。本案鄭××君所出售××地號
土地，係由原共有之自用住宅用地分割而來，共有土地既經辦理共有物分割登記
，土地已分屬各人所有，其地上房屋拆除後，部分原共有人所取得之土地雖已申
請建築，但鄭君後揭土地，據報並未申請改建，出售時為空地，並不符合拆屋改
建之要件，應無前揭函釋自用住宅用地稅率課徵土地增值稅之適用。」；財政部
93 年 1 月 27 日台財稅字第 0920454818 號函釋：「查信託土地，於信託關
係存續中，由受託人持有及移轉時，應無土地稅法自用住宅用地稅率課徵地價稅
及土地增值稅規定之適用，前經本部 91 年 5 月 1 日台財稅字第 091045256
1 號令釋在案；惟土地為信託財產者，其於信託關係存續期間，如委託人與受益
人同屬一人（自益信託），且該地上房屋仍供委託人本人、配偶、或其直系親屬
做住宅使用，與該土地信託目的不相違背者，該委託人視同土地所有權人，如其
他要件符合土地稅法第 9 條、第 17 條及第 34 條規定，受託人持有土地期間
或出售土地時，仍准按自用住宅用地稅率課徵地價稅及土地增值稅。至於地上房
屋拆除改建情形下，如委託人（原自用住宅用地所有權人）基於地上房屋拆除改
建之目的，而將其土地所有權信託移轉與受託人，且委託人與受益人同屬一人（
自益信託）；其於信託關係存續中，受託人持有土地期間或出售土地時，如符合
上述規定者，亦准依拆除改建相關規定按自用住宅用地稅率課徵地價稅及土地增
值稅。」。
四、查本件系爭土地原為訴願人所有，為興建集合住宅目的，進行系爭建物之拆除改
建，以訴願人為受益人，信託登記與案外人○○銀行，因委託人與受益人同屬一
人，核屬自益信託，此有不動產信託契約書影本附卷可稽。惟查系爭建物雖於 9
8 年 7 月 8 日經本府工務局核發 98 中拆字第 070 號拆除執照，然依據該
局 99 年 1 月 13 日北工建字第 0981122095 號函查復，系爭土地尚未經該局
核發建造執照，且原處分機關所屬中和分處於 99 年 4 月 27 日派員會勘，發
現系爭建物業已拆除，現場為空地，是系爭土地不符合財政部 82 年 4 月 15
日台財稅字第 820110528 號函釋所規定「有改建之事實」之前提要件，自亦不
符合財政部 93 年 1 月 27 日台財稅字第 0920454818 號函釋合於「拆除改建
」情形下之自益信託准按自用住宅用地稅率課徵地價稅之規定。又查地上建物須
經主管機關核發拆除執照始能拆除，且一經拆除，即無適用自用住宅用地稅率課
徵地價稅之可能，是本件系爭建物既經本府工務局於 98 年 7 月 8 日核發拆
除執照後業已拆除，現況為空地，則原處分機關所屬中和分處以該核准拆除日推
定系爭建物依法實際可得拆除之日，作為判斷原土地所有權人即訴願人本人或其
配偶及直系親屬有無於該地辦竣戶籍登記之時點，於法並無不合，先予敘明。
五、又查案外人○○銀行因信託登記成為系爭土地所有權人後，如認信託土地有自用
住宅用地稅率課徵地價稅規定之適用者，依前揭財政部 70 年 8 月 28 日台財
稅第 37178 號函釋規定，系爭土地之地上建物須於拆除前，其戶籍尚未遷離該
地，始符合土地稅法第 9 條自用住宅用地之規定。經查，系爭建物前於 98 年
7 月 8 日即經本府工務局核發 98 中拆字第 070 號拆除執照，此時系爭建物
並無原土地所有權人即訴願人本人或配偶及直系親屬在該地辦竣戶籍登記（訴願
人之直系卑親屬林○緯於 98 年 6 月 8 日遷出該址），且原處分機關所屬中
和分處於 99 年 4 月 27 日派員至現場會勘，發現系爭建物業已拆除，現場為
空地，此有本府工務局 98 年 7 月 13 日北工建字第 0980545365 號拆除執照
副本通知書、戶政連線戶籍資料、遷徙紀錄查詢資料及會勘照片數幀等附卷可稽
，是系爭土地之地上建物於拆除前，訴願人之直系卑親屬林○緯其戶籍即已遷離
該地，自不符合土地稅法第 9 條自用住宅用地之規定，原處分機關所屬中和分
處遂依據土地稅法第 9 條及前揭財政部函釋規定，以 98 年 9 月 28 北稅中
一字第 0980036240 號函否准案外人○○銀行所請，並按一般用地稅率課徵 98
年地價稅計 5,073 元，揆諸前揭規定，並無不合。
六、至訴願人主張依據財政部 82 年 11 月 18 日台財稅字第 820818644 號函，其
解釋是以核准拆除日前 1 年內遷離戶籍為要件，故訴願人合乎申請自用住宅用
地稅率課徵地價稅，並引據財政部函釋主張系爭土地係因拆除改建遷離戶籍而有
前揭財政部函釋之適用一節。經查前揭財政部函釋是對於地上房屋拆除改建之情
形仍准予適用自用住宅之優惠稅率之例外從寬解釋，惟依其解釋意旨，仍應以「
有改建之事實」為前提，故如土地移轉時自用住宅業已拆除，而尚無改建之事實
者，則系爭土地已成空地，與自用住宅之要件不合，復與財政部前揭解釋之意旨
有間，自不得適用自用住宅之優惠稅率，是訴願人主張，顯對法令有所誤解，核
無足採，原處分應予維持。
七、綜上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第 79 條第 1 項規定，決定如主文
。
主任委員 陳坤榮
委員 陳慈陽
委員 陳明燦
委員 陳立夫
委員 張文郁
委員 蔡進良
委員 周國代
委員 蔡惠琇
委員 黃源銘
委員 王年水
委員 黃愛玲
委員 張本松
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺北高等行政法院（地址：臺
北市和平東路 3 段 1 巷 1 號）提起行政訴訟。
中華民國 99 年 9 月 23 日
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