訴願人 泰○電業股份有限公司
代表人 宋○海
代理人 陳東良律師
原處分機關 新北市政府稅捐稽徵處（改制前臺北縣政府稅捐稽徵處）
上列訴願人因土地增值稅事件，不服原處分機關 99 年 8 月 26 日北稅莊四字第 0
990041306 號函所為之處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
緣訴願人於 96 年 10 月 24 日先拍賣登記取得桃園縣○○鎮○○子段 29-5、29-29
、64-4、65 地號等 4 筆土地；復於 98 年 9 月 18 日訂約移轉其原有坐落改制
前（下同）臺北縣○○市○○段 514、518、518-2 地號等 3 筆土地。嗣訴願人於
98 年 10 月 14 日依土地稅法第 35 條有關重購退稅之規定，向原處分機關所屬新
莊分處申請就其已納土地增值稅新臺幣（下同）7,826 萬 4,522 元，退還其不足支
付新購土地地價之數額，案經該分處審核後，系爭後售 514 地號土地全部面積及系
爭先購 29-29 、64-4 地號土地全部面積皆不符合自營工廠用地，且經核算本案系爭
先購土地地價未超過系爭後售土地地價扣除土地增值稅後之餘額，核與土地稅法第 3
5 條規定不符，爰以首揭號函否准所請，訴願人不服，提起本件訴願。茲摘敘訴辯意
旨於次：
一、訴願意旨略謂：
（一）經查，土地稅法第 35 條第 1 項第 2 款及第 2 項關於自營工廠土地重購
退稅之規定，不管自營工廠所有人係「先售後購」，亦或「先購後售」對已售
土地所繳納之土地增值稅，均得適用不足購地價款部分，得退還出售土地所繳
納土地增值稅之規定。本件訴願人先於 96 年間購買楊梅工業用土地並為設廠
登記，預為將來遷廠之用。後於 98 年出售新莊自營工廠用地，符合土地稅法
第 35 條第 1 項「先購後售」行為須於兩年內為之的規定。又所出售之新莊
土地，僅○○段 514-6 地號面積 3.56 平方公尺為水利地，不符合工業用地
而遭否准外，餘均符合土地稅法第 35 條第 1 項第 2 款前段所謂「自營工
廠用地」，此亦為原處分機關於上揭否准函附表之計算所明示。再者，所購入
之楊梅土地係為其上本已有廠房之工業用地，訴願人已依規定申請工廠登記並
獲得許可登記。準此，一一檢視土地稅法第 35 條第 1 項及第 2 項，重購
土地得退土地增值稅之要件，訴願人均符合要件，原處分機關竟予否准，顯然
已違反上開土地稅法規定，訴願機關自應撤銷原處分，命原處分機關准予退稅
。或依訴願法第 81 條第 1 項逕為變更原處分，作出准予退稅之決定。
（二）再按財政部 89 年 12 月 8 日台財稅字第 0890458235 號函明載「按土地稅
法第 35 第 1 項第 2 款有關退還已納土地增值稅規定之立法意旨，在於考
量土地所有權人因自營工廠遷移等實際需要，必須出售原有自營工廠用地，另
於他處購買自營工廠用地，為避免因課徵土地增值稅，降低其重購土地之能力
，乃准就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額。故該
條第 1 項第 2 款規定，係以土地所有權人於出售原有自營工廠用地後，另
行購買土地仍作自營工廠用地為要件；同條第 2 項有關先購後售，既準用第
1 項之規定，仍應以土地所有權人於先購買土地時，已有供自營工廠使用之土
地為適用範圍；如土地所有權人原未持有供自營之工廠用地，僅係單純購買土
地，應無土地稅法第 35 條規定之適用。」核其意旨，係說明如土地所有權人
若於先購買時並未持有供自營工廠用地，則其後即使出售之土地符合自營工廠
用地，則其後即使出售之土地符合自營工廠用地，亦無得主張退還該出售土地
所繳納之土地增值稅。然本件訴願人於 96 年先購楊梅土地時本已持有新莊自
營工廠用地。是以，上開函釋之所揭之案情，顯然與本件不同，原處分機關卻
引為否准本件退稅申請之依據，適用法令錯誤，至為灼明等語。
二、答辯意旨略謂：查本案系爭後售土地之使用分區為 98 年 5 月 19 日發布實施
「變更新莊都市計畫（部分乙種工業區為住宅區、公園兼兒童遊樂場用地及道路
用地）案」之「住宅區」，嗣按據改制前臺北縣新莊市公所 99 年 3 月 16 日
北縣莊新字第 0990017674 號函復略以：「說明：二、經查旨揭○○段 514、51
8、518-2 地號土地，於 98 年 5 月 19 日前及 96 年 10 月 24 日時係屬 9
0 年 10 月 26 日發布實施之『變更新莊都市計畫（工業區分類專案通盤檢討）
案』之『乙種工業區』。」是系爭後售土地於重購日（即 96 年 10 月 24 日）
之使用分區為乙種工業區。另查本案訴願人於 59 年 12 月已取得系爭後售土地
之工廠登記證（證號：99-612181-00），惟該登記證記載工廠地號為「臺北縣○
○市○○○段○○○小段 100 之 3、之 5、之 6、之 7 地號土地」、工廠廠
址為「臺北縣○○市○○街 56 巷 18 號」、廠地總面積為「12893 平方公尺」
、廠房面積為「5768.75 平方公尺」、其他建築物面積為「1529.3 平方公尺」
，復於 98 年 1 月 7 日因遷廠而辦理註銷工廠登記證，此有臺北縣政府經濟
發展局 98 年 10 月 27 日北經登字第 09800908851 號函檢送臺北縣工廠登記
抄本（現況資料）、97 年 12 月 22 日北經工字第 0970909493 號函及改制前
臺北縣政府 98 年 1 月 7 日北府經登字第 0973148375 號函附卷可參，是本
案系爭後售土地因遷廠之情事而註銷工廠登記證，依前揭財政部 90 年 1 月 3
1 日台財稅字第 0900450304 號函釋規定，仍可依土地稅法第 35 條第 1 項第
2 款規定辦理退稅。另查系爭後售土地於 83 年 7 月 9 日辦理地籍圖重測，
其中 518 地號土地重測前為○○○段○○○小段 100-3、100-5、100-7 地號
土地，係屬前揭工廠登記證之工廠地號範圍，又系爭後售 518-2 地號土地於 9
8 年 9 月 2 日分割自系爭後售 518 地號土地，此有土地建物查詢資料附卷
可稽，是系爭後售 518、518-2 地號土地核與土地稅法第 10 條第 2 項前段工
業用地規定相符，至系爭後售 514 地號土地重測前為○○○段○○○小段 100
-17 地號，非屬前揭工廠登記證登載地號，即非屬政府核准工業或工廠使用之土
地。另查系爭先購土地之使用分區為山坡地保育區；使用地類別：丁種建築用地
，訴願人於 97 年 11 月 10 日取得工廠登記證（證號：99-707908-00），惟該
登記證登載工廠地號為「○○鎮○○子段 29-5、65 地號土地」、工廠廠址為「
○○縣○○鎮○○路 0 段 786 號 1 樓」、廠地面積為「9900 平方公尺」
、廠房面積為「7800 平方公尺」、建築物面積為「8400 平方公尺」，此有經
濟部工廠登記證、土地建物查詢資料、桃園縣政府 97 年 11 月 10 日府商登字
第 0970541951 號函附卷可稽，是系爭先購 29-5、65 地號土地部分面積 9900
平方公尺符合前揭土地稅法第 10 條第 2 項前段工業用地規定；另系爭先購 2
9-29 、64-4 地號土地因非屬工廠登記證之工廠地號，自不符前揭土地稅法第 1
0 條第 2 項前段工業用地規定。是依前揭財政部 90 年 1 月 31 日台財稅字
第 0900450304 號函釋意旨，本案應按系爭先購 29-5、65 地號土地部分供自營
工廠實際使用比例計算所占土地面積核算土地現值【計算公式：系爭先購 29-5
、65 地號土地之土地總現值 52,470,000 元＝29,054,916 元（系爭先購 29-
5 地號土地之土地現值）＋23,415,084 元（系爭先購 65 地號土地之土地現值
）＝｛159,074,200 元（系爭先購 29-5 地號土地現值）＊ 9900 平方公尺（工
廠登記證核准工廠地號面積）／﹝30014 平方公尺（系爭先購 29-5 地號土地之
宗地面積）＋24188 平方公尺（系爭先購 65 地號土地之宗地面積）〕｝＋｛12
8,196,400 元（系爭先購 65 地號土地現值）＊ 9900 平方公尺（工廠登記證核
准工廠地號面積）／〔30014 平方公尺（系爭先購 29-5 地號土地之宗地面積）
＋24188 平方公尺（系爭先購 65 地號土地之宗地面積）〕｝】，從而本案系爭
先購土地之地價 52,470,000 元，未超過系爭後售土地地價 252,356,148 元扣
除土地增值稅 78,264,522 元後之餘額 174,091,626 元，核與土地稅法第 35
條規定不符，是原處分機關所屬新莊分處以系爭號函否准所請，揆諸前揭法令，
並無違誤，應予維持等語。
理 由
一、按土地稅法第 10 條第 2 項前段規定：「本法所稱工業用地，指依法核定之工
業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地；…。」及同法第 35 條第 1 項第
2 款、第 2 項規定：「土地所有權人於出售土地或土地被徵收後，自完成移轉
登記或領取補償地價之日起，2 年內重購土地合於左列規定之一，其新購土地地
價超過原出售土地地價或補償地價，扣除繳納土地增值稅後之餘額者，得向主管
稽徵機關申請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額：
…二、自營工廠用地出售或被徵收後，另於其他都市計畫工業區或政府編定之工
業用地內購地設廠者（第 1 項）。…前項規定土地所有權人於先購買土地後，
自完成移轉登記之日起 2 年內，始行出售土地或土地始被徵收者，準用之（第
2 項）。」。
二、次按「公司出售自營工廠用地後另行購地設廠，申請依土地稅法第 35 條第 1
項第 2 款規定退還原出售土地已納之土地增值稅一案，應俟設廠完成取得工廠
設立登記證後，准予辦理。」、「○○公司重購工廠用地後遷入該地登記設廠，
致 2 年內出售原自營工廠用地時，出售地之工廠登記證已被註銷，如經查明其
工廠登記係因遷廠至重購地被註銷，為顧及事實，可依土地稅法第 35 條第 2
項規定辦理退稅。」、「土地所有權人出售自營工廠用地後，另行購地設廠，申
請依土地稅法第 35 條第 1 項第 2 款規定退還原出售土地已納之土地增值稅
，其出售或重購之工廠用地上，同一樓層廠房僅部分供自營工廠使用，如該部分
與非供自營工廠使用部分能明確劃分者，准按該廠房供自營工廠實際使用比例計
算所占土地面積，適用上開規定辦理退稅。」、「按土地稅法第 35 第 1 項第
2 款有關退還已納土地增值稅規定之立法意旨，在於考量土地所有權人因自營
工廠遷移等實際需要，必須出售原有自營工廠用地，另於他處購買自營工廠用地
，為避免因課徵土地增值稅，降低其重購土地之能力，乃准就其已納土地增值稅
額內，退還其不足支付新購土地地價之數額。故該條第 1 項第 2 款規定，係
以土地所有權人於出售原有自營工廠用地後，另行購買土地仍作自營工廠用地為
要件；同條第 2 項有關先購後售，既準用第 1 項之規定，仍應以土地所有權
人於先購買土地時，已有供自營工廠使用之土地為適用範圍；……。」為財政部
79 年 3 月 31 日台財稅第 790065522 號函、90 年 1 月 31 日台財稅字
第 0900450304 號函、90 年 12 月 28 日台財稅字第 0900457457 號令及 89
年 12 月 8 日台財稅第 0890458235 號函所釋。
三、查本案系爭後售土地之使用分區為 98 年 5 月 19 日發布實施「變更新莊都市
計畫（部分乙種工業區為住宅區、公園兼兒童遊樂場用地及道路用地）案」之「
住宅區」，嗣按據臺北縣新莊市公所 99 年 3 月 16 日北縣莊新字第 0990017
674 號函復略以：「說明：二、經查旨揭○○段 514、518、518-2 地號土地，
於 98 年 5 月 19 日前及 96 年 10 月 24 日時係屬 90 年 10 月 26 日發布
實施之『變更新莊都市計畫（工業區分類專案通盤檢討）案』之『乙種工業區』
。」是系爭後售土地於重購日（即 96 年 10 月 24 日）之使用分區為乙種工業
區。另查本案訴願人於 59 年 12 月已取得系爭後售土地之工廠登記證（證號：
99-612181-00），惟該登記證記載工廠地號為「臺北縣○○市○○○段○○○小
段 100 之 3、之 5、之 6、之 7 地號土地」、工廠廠址為「臺北縣○○市○
○街 56 巷 18 號」、廠地總面積為「12893 平方公尺」、廠房面積為「5768.7
5 平方公尺」、其他建築物面積為「1529.3 平方公尺」，復於 98 年 1 月 7
日因遷廠而辦理註銷工廠登記證，此有臺北縣政府經濟發展局 98 年 10 月 27
日北經登字第 09800908851 號函檢送臺北縣工廠登記抄本（現況資料）、97
年 12 月 22 日北經工字第 0970909493 號函及臺北縣政府 98 年 1 月 7 日
北府經登字第 0973148375 號函附原處分卷可參，是本案系爭後售土地因遷廠之
情事而註銷工廠登記證，依前揭財政部 90 年 1 月 31 日台財稅字第 0900450
304 號函釋規定，仍可依土地稅法第 35 條第 1 項第 2 款規定辦理退稅。另
查系爭後售土地於 83 年 7 月 9 日辦理地籍圖重測，其中 518 地號土地重
測前為○○○段○○○小段 100-3 、100-5、100-7 地號土地，係屬前揭工廠登
記證之工廠地號範圍，又系爭後售 518-2 地號土地於 98 年 9 月 2 日分割
自系爭後售 518 地號土地，此有土地建物查詢資料附原處分卷可稽，是系爭後
售 518、518-2 地號土地核與土地稅法第 10 條第 2 項前段工業用地規定相符
，至系爭後售 514 地號土地重測前為○○○段○○○小段 100-17 地號，非屬
前揭工廠登記證登載地號，即非屬政府核准工業或工廠使用之土地。另查系爭先
購土地之使用分區為山坡地保育區；使用地類別：丁種建築用地，訴願人於 97
年 11 月 10 日取得工廠登記證（證號：99-707908-00），惟該登記證登載工廠
地號為「○○鎮○○○段 29-5、65 地號土地」、工廠廠址為「○○縣○○鎮○
○路 0 段 786 號 1 樓」、廠地面積為「9900 平方公尺」、廠房面積為「
7800 平方公尺」、建築物面積為「8400 平方公尺」，此有經濟部工廠登記證
、土地建物查詢資料、桃園縣政府 97 年 11 月 10 日府商登字第 0970541951
號函附原處分卷可稽，是系爭先購 29-5、65 地號土地部分面積 9900 平方公尺
符合前揭土地稅法第 10 條第 2 項前段工業用地規定；另系爭先購 29-29、64
-4 地號土地因非屬工廠登記證之工廠地號，自不符前揭土地稅法第 10 條第 2
項前段工業用地規定。是依前揭財政部 90 年 1 月 31 日台財稅字第 0900450
304 號函釋意旨，本案應按系爭先購 29-5、65 地號土地部分供自營工廠實際使
用比例計算所占土地面積核算土地現值，從而本案系爭先購土地之地價 52,470,
000 元，未超過系爭後售土地地價 252,356,148 元扣除土地增值稅 78,264,52
2 元後之餘額 174,091,626 元，核與土地稅法第 35 條規定不符，是原處分機
關所屬新莊分處以系爭號函否准所請，揆諸前揭法令，並無違誤，應予維持。
四、至訴願人主張依財政部 89 年 12 月 8 日台財稅字第 0890458235 號函釋意旨
係說明如土地所有權人若於先購買時並未持有供自營工廠用地，則其後即使出售
之土地符合自營工廠用地，亦無得主張退還該出售土地所繳納之土地增值稅，然
本件渠於 96 年先購楊梅土地時本已持有新莊自營工廠用地，是上開函釋顯與本
案不同，原處分機關所屬新莊分處引為否准本案退稅申請之依據，適用法令錯誤
；又上開函釋雖認為土地稅法第 35 條第 1 項第 2 款規定係以土地所有權人
於出售原有自營工廠用地後，另行購買土地仍作自營工廠用地為要件，惟查該條
第 1 項第 2 款條文後段（訴願人誤植為第 2 項）文字為「另於其他都市計
畫工業區或政府編定之工業用地內購地設廠者」與「自營工廠用地」顯然不同，
該函釋顯有曲解法條之意，增加法所無限制之嫌。再者，亦未有任何現行法規或
有效函釋將所謂「自營工廠用地」要件，限縮解釋為「工廠登記廠房地號及面積
」，原處分依據之函釋本即過度曲解條文，原處分機關復在無有效法令釋示下，
任意限縮法條及函釋文意，顯然錯誤違法，自應撤銷云云。按土地稅法第 10 條
第 2 項前段工業用地之構成要件要素有二：（1） 依法核定之工業區土地（2
）政府核准工業或工廠使用之土地。如前所述，本案僅有系爭後售 518、518-2
地號土地及系爭先購 29-5、65 地號土地取得工業主管機關核准且明確登載於工
廠登記證，從而，訴願人於先購買土地時，僅有系爭後售 518、518-2 地號土地
係供自營工廠使用，依前揭土地稅法規定，工業用地之認定係為工業主管機關權
責，是原處分機關所屬新莊分處依該工業主管機關核發之工廠登記證作為審核之
依據，並無不合，訴願人所述，顯有誤解。又訴願人主張財政部 91 年 1 月 4
日台財稅字第 0900457848 號函釋意旨，原處分機關應准渠於備齊重購退稅資料
後，得於 5 年內隨時再向原處分機關請求退還已繳納之土地增值稅一節，查上
揭財政部函釋：「○○公司先購工業用地，並於 86 年 1 月 30 日完成移轉登
記之日起 2 年內，出售原自營工廠用地，並取得新工廠建造執照，嗣後於 89
年 11 月 3 日取得工廠登記證一案，應有土地稅法第 35 條第 2 項規定之適
用，請依本部 79 年 3 月 31 日台財稅第 790065522 號函規定辦理。」核與
本案案情不同，尚難比附援引。另土地所有權人於出售土地後自完成移轉之日起
，2 年內重購合於其他都市計畫工業區或政府編定之工業用地之土地，方得依土
地稅法第 35 條規定申請退稅，本案系爭先購土地於 96 年 10 月 24 日辦竣所
有權登記，迄至 98 年 10 月 24 日止，二年內其工廠登記證仍明確登載地號為
系爭先購 29-5、65 地號土地，嗣於 99 年 4 月 15 日及同年 11 月 11 日訴
願人雖申請變更面積及地號並經主管機關核准在案，惟已逾土地稅法第 35 條明
定 2 年之法定期限，是本案以工業主管機關原核定工廠登記證核准之原地號及
面積為審核依據，並無違誤。
五、綜上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第 79 條第 1 項規定，決定如主文
。
主任委員 邱惠美
委員 陳慈陽
委員 陳明燦
委員 張文郁
委員 蔡進良
委員 黃源銘
委員 劉宗德
委員 王藹芸
委員 王年水
委員 黃愛玲
委員 何瑞富
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺北高等行政法院（地址：臺
北市和平東路 3 段 1 巷 1 號）提起行政訴訟。
中華民國 100 年 3 月 9 日
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