訴願人 林○○
原處分機關 臺北縣政府稅捐稽徵處
上列訴願人因地價稅事件，不服原處分機關 98 年 2 月 10 日北稅法字第 0980011
720 號復查決定所為處分，並就系爭○○段○○、○○○、○○、○○地號等 4 筆
土地小部分為道路用地，應免徵地價稅之核課部分，提起訴願一案，本府依法決定如
下：
主 文
一、系爭○○段○○、○○○、○○、○○地號等 4 筆土地小部分為道路用地，應
免徵地價稅之核課部分，訴願不受理。
二、系爭○○段○○、○○○、○○○、○○○、○○○、○○○、○○、○○、○
○、○○○、○○、○○、○○、○○、○○、○○地號等 16 筆土地應課徵田
賦及○○、○○、○○、○○、○○地號等 5 筆土地應免徵地價稅等部分，訴
願駁回。
事 實
緣訴願人所有坐落本縣○○市○○段○○○坑小段○地號等 46 筆土地，經原處分機
關所屬新店分處核定 97 年地價稅新臺幣（以下同）128 萬 6,109 元，惟訴願人不
服，主張其中系爭○○段○○、○○○、○○○、○○○、○○○、○○○、○○、
○○、○○、○○○、○○、○○、○○、○○、○○、○○地號等 16 筆土地應課
徵田賦，另系爭○○段○○、○○、○○、○○、○○地號等 5 筆土地應依法免徵
地價稅，申請復查，未獲變更，訴願人不服，並主張系爭○○段○○、○○○、○○
、○○等 4 筆土地小部分為道路用地部分，應免徵地價稅部分，向本府提起訴願，
並據原處分機關檢卷答辯到府。茲摘敘訴辯意旨於次：
訴願意旨略謂：
一、系爭○○段之○○地號等 16 筆土地，屬非都市土地，使用分區均為「山坡地保
育區」，使用地類別為「丙種建築用地」，為非都市土地編為農業用地以外之其
他用地，於 75 年 6 月 29 日前係課徵田賦，於 75 年底改課徵地價稅，依土
地稅法施行細則第 24 條第 1 項第 3 款規定，及依財政部 72 年 9 月 6
日（72）臺財稅第 36287 號函釋意旨，應依徵收田賦之清冊課徵。
二、系爭○○段之○○、○○、○○地號等 3 筆土地，係供自來水供應站使用，系
爭地段○○、○○地號等 2 筆土地，係供社區球場使用，均應免徵地價稅。
三、原處分機關於 93 年 11 月 5 日現場勘查結果，系爭○○段○○、○○○、○
○、○○等 4 筆土地小部分，為道路用地，自應免徵地價稅。
四、編號系爭○○段○○地號土地為林業用地，現場勘查結果為雜木林，自應改課田
賦…云云等語。
答辯意旨略謂：
一、系爭○○段○○地號等 16 筆土地，前業經原處分機關所屬新店分處依本府工務
局 74 年 4 月 24 日北工建字第 1499 號建造執照設計變更通知書，以系爭土
地已整地，未作農業使用，遂自實際變更使用之次年期（即 75 年）起改課地價
稅迄今。
二、另系爭○○段○○、○○、○○地號等 3 筆土地，前亦經原處分機關所屬新店
分處於 94 年 11 月 16 日現場勘查結果：「○○地號為蓄水池，○○地號部分
為網球場，部分為景觀植物，○○地號為景觀植物」，均未作農業使用，至系爭
○○地號則為都市土地之保護區，與系爭○○地號土地（為非都市土地；使用分
區為山坡地保育區，使用地類別為林業用地），前亦分別經原處分機關所屬新店
分處於 94 年 2 月 25 日及 93 年 11 月 5 日勘查現場結果為蓄水池，未作
農業使用。
三、基上，訴願人所爭執之 21 筆土地，並無課徵田賦或免徵地價稅之適用，原處分
機關所屬新店分處按一般用地稅率核課 97 年地價稅，均無不合
四、另訴願人主張○○段○○地號等 4 筆土地部分為道路用地，應免徵 97 年地價
稅部分，因訴願人既未於本案復查階段有所爭執，因此一爭點未經復查之前置程
序，其提起此一爭點部分之訴願，於法即有未合，程序上尚難謂為合法…云云等
語。
理 由
一、系爭○○段○○、○○○、○○、○○地號等 4 筆土地小部分為道路用地，應
免徵地價稅之核課部分：
（一）按「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應……申請復查……」為稅捐
稽徵法第 35 條第 1 項所明定。次按「行為時適用之所得稅法第 82 條第 1
項規定之申請復查，為提起訴願以前必先踐行之程序。若不經過復查而逕為行
政爭訟，即非法之所許。本件原告 56 年度營利事業所得稅結算申報，經被告
官署調查核定後，僅以原料耗用部分申請復查，對於折舊部分並無異議，是其
就折舊部分，一併提起訴願，自非法之所許。」改制前行政法院 62 年判字第
96 號著有判例。
（二）經查訴願人係因原處分機關所屬新店分處核定 97 年地價稅事件不服申請復查
，惟綜觀其於 97 年 12 月 25 日所出具之復查申請書內容，係僅就其中○○
段○○地號等 16 筆土地應課徵田賦，及系爭○○段○○地號等 5 筆土地，
應免徵地價稅之核課有所主張，至於就○○段○○、○○○、○○、○○地號
等 4 筆土地小部分為道路用地，應免徵地價稅之核課，則並未爭執。基上，
訴願人就前揭系爭 4 筆土地應免徵 97 年地價稅部分，既未於本案復查階段
有所爭執，則訴願人於提起訴願階段，再據為爭執而予以主張，因此一爭點未
經復查之前置程序，其提起此一爭點部分之訴願，於法即有未合，程序上尚難
謂為合法。
二、系爭○○段○○、○○○、○○○、○○○、○○○、○○○、○○、○○、○
○、○○○、○○、○○、○○、○○、○○、○○地號等 16 筆土地應課徵田
賦及○○、○○、○○、○○、○○地號等 5 筆土地應免徵地價稅等部分：
（一）按「本法所稱農業用地，指非都市土地或都市土地農業區、保護區範圍內土地
，依法供下列使用者︰一、供農作、森林、養殖、畜牧及保育使用者。二、供
與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉
、排水及其他農用之土地。三、農民團體與合作農場所有直接供農業使用之倉
庫、冷凍（藏）庫、農機中心、蠶種製造（繁殖）場、集貨場、檢驗場等用地
。本法所稱工業用地，指依法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用土
地；所稱礦業用地，指供礦業實際使用地面之土地。」「已規定地價之土地，
除依第 22 條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、「非都市土地依法編定
之農業用地或未規定地價者，徵收田賦」、「本法第 22 條第 1 項所稱非都
市土地依法編定之農業用地，指依區域計畫法編定之農牧用地、林業用地、養
殖用地、鹽業用地、水利用地、生態保護用地、國土保安用地及國家公園區內
由國家公園管理機關會同有關機關認定合於上述規定之土地。」、「非都市土
地編為前條以外之其他用地合於左列規定者，仍徵收田賦。1、於中華民國 75
年 6 月 29 日平均地權條例修正公布施行前，經核准徵收田賦仍作農業用地
使用者。2 、合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用者。」、「徵收田
賦之土地，由直轄市或縣（市）政府依左列規定辦理。……3 、第 22 條第 1
款之土地，由主管稽徵機關按平均地權條例於中華民國 75 年 6 月 29 日
修正公佈施行前徵收田賦之清冊課徵。……5 、第 22 條第 2 款之土地中供
農作、森林、養殖、畜牧之使用者，由主管稽徵機關受理申請，會同有關機關
勘查認定之。」為土地稅法第 10 條、第 14 條、第 22 條第 1 項及土地稅
法施行細則第 21 條、第 22 條、第 24 條第 3 款、第 5 款分別定有明定
。次按「非都市土地編為土地稅法施行細則第 21 條第 1 項以外之其他用地
，應同時符合同細則第 22 條第 1 款及第 2 款規定，始得課徵田賦。說明
：、本案經函准內政部 88 年 2 月 9 日台（八八）內地字第 8802669 號
函，略以：『查土地稅法施行細則第 22 條規定：……，其立法目的乃因平均
地權條例修正前規定非都市土地作農業用地使用者，不論編定為何種用地，均
徵收田賦，為照顧農民生活，兼顧既往已徵收田賦之事實，對非都市土地編為
前條第 1 項以外之土地作農業用地使用者，仍徵收田賦。故非都市土地編為
土地稅法施行細則第 21 條第 1 項以外之其他用地，應同時符合同細則第 2
2 條第 1 款及第 2 款規定者，始得課徵田賦。』本部同意上開內政部意見
。」亦為財政部 88 年 3 月 4 日台財稅字第 880099371 號函釋所明示。
（二）經查，本案訴願人所有坐落本縣○○市○○段○○地號等 46 筆土地，其中系
爭○○地號等 16 筆土地，前業經原處分機關所屬新店分處依本府工務局 74
年 4 月 24 日北工建字第 1499 號建造執照設計變更通知書，以系爭土地已
整地，未作農業使用，遂自實際變更使用之次年期（即 75 年）起改課地價稅
迄今。另系爭○○、○○、○○地號等 3 筆土地，前亦經原處分機關所屬新
店分處於 94 年 11 月 16 日現場勘查結果：「○○地號為蓄水池，○○地號
部分為網球場，部分為景觀植物，○○地號為景觀植物」，系爭 3 筆土地均
未作農業使用；又系爭○○地號則為都市土地之保護區，與系爭○○地號土地
（為非都市土地；使用分區為山坡地保育區，使用地類別為林業用地），前亦
分別經原處分機關所屬新店分處於 94 年 2 月 25 日及 93 年 11 月 5 日
勘查現場結果為蓄水池，未作農業使用，此有土地建物查詢資料、本府工務局
建造執照設計變更通知書、使用執照申請書附原處分卷及臺北縣土地卡附卷可
稽。基上，訴願人所爭執之 21 筆土地，並無課徵田賦或免徵地價稅之適用，
原處分機關所屬新店分處按一般用地稅率核課 97 年地價稅，經原處分機關所
屬新店分處核定 97 年地價稅，核屬有據。
（三）至訴願人主張系爭○○段之○○地號等 16 筆土地，依土地稅法施行細則第 2
4 條第 1 項第 3 款規定，及依財政部 72 年 9 月 6 日（72）臺財稅第
36287 號函釋意旨，應依徵收田賦之清冊課徵云云。然查系爭 16 筆土地既業
經原處分機關所屬新店分處自實際變更使用之次年期（即 75 年）起改課地價
稅迄今，核已不符合土地稅法施行細則第 22 條第 1 款所定「於中華民國 7
5 年 6 月 29 日平均地權條例修正公布施行前，經核准徵收田賦仍作農業用
地使用」之要件，是依財政部 88 年 3 月 4 日台財稅字第 880099371 號
函釋意旨，系爭 16 筆土地自不具備課徵田賦之要件，訴願人所訴，核不足採
。另查財政部 72 年 9 月 6 日台財稅字第 36287 號函釋並未收錄於財政
部 81 年以後之「土地稅法令彙編」，依據財政部 81 年 6 月 25 日台財稅
第 810814241 號函規定：「凡在民國 81 年 3 月 31 日前所發佈之土地稅
釋示函令，自民國 81 年 7 月 15 日起，一律不再援引適用。」，本件係 8
1 年以後之案件自不得再行適用，併予敘明。
（四）另訴願人主張系爭○○段之○○、○○、○○地號等 3 筆土地，係供自來水
供應站使用，及系爭○○段○○、○○地號等 2 筆土地，係供社區球場使用
，均應免徵地價稅云云。按「本規則所稱供公共使用之土地，係指供公眾使用
，不限定特定人使用之土地。」「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者
，在使用期間內，地價稅或田賦全免。」分別為土地稅減免規則第 4 條及第
9 條所明定。系爭土地實際分別供社區作自來水供應站及停車場使用之事實，
既為訴願人所不爭，顯係限供社區內住戶使用，並非單純供不特定之人使用，
核與前揭減免規則所定「供公共使用」之要件不符，尚無免徵地價稅之適用，
則系爭 5 筆土地依土地稅法第 14 條規定課徵 97 年地價稅，並無違誤。
三、綜上論結，本件訴願為一部分不受理，一部分無理由，爰依訴願法第 77 條第 8
款及第 79 條第 1 項規定，決定如主文。
主任委員 陳坤榮
委員 周國代
委員 陳明燦
委員 陳立夫
委員 蔡進良
委員 王寶蒞
委員 李承志
委員 蔡惠琇
委員 黃源銘
委員 王年水
委員 黃愛玲
委員 張本松
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺北高等行政法院（地址：臺
北市和平東路 3 段 1 巷 1 號）提起行政訴訟。
中華民國 98 年 9 月 14 日
|