訴願人 潘○玲端、潘○盛、潘○賢、潘○中、潘○達
訴願人 潘○益
訴願人 潘○玲
原處分機關 臺北縣政府稅捐稽徵處
上列訴願人因地價稅事件，不服原處分機關 98 年 9 月 30 日北稅法字第 0980113
448 號復查決定書所為之處分，提起訴願一案，本府依法決定
如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
緣被繼承人潘○所有坐落本縣○○市○○○段○○○小段○○○、○○○、○○地號
土地為都市土地，持分面積分別為 335.4、183.6 、643.2 平方公尺，原課徵田賦。
原處分機關所屬汐止分處於 98 年清查發現，系爭○○○、○○○地號土地之使用分
區為 89 年 10 月 31 日變更汐止都市計畫（工業區分類專案通盤檢討）案內之「乙
種工業區」，系爭○○地號土地之使用分區為 88 年 2 月 8 日變更汐止都市計畫
（配合基隆河治理基本計畫）案內之「河川區」，均非屬公共設施保留地，且公共設
施於 93 年 1 月 1 日前全部開闢完成，亦無依都市計畫法第 81 條及建築法第 4
7 條規定之禁、限建情事，核與土地稅法第 22 條第 1 項課徵田賦之規定不符。因
被繼承人潘○於 97 年 4 月 14 日死亡，迄未辦理繼承登記，原處分機關所屬汐止
分處爰以訴願人潘○玲端、潘○盛、潘○賢、潘○中、潘○達、潘○益、潘○玲等 7
人為繼承人，以 98 年 2 月 6 日北稅汐一字第 0980001738 號函檢送補徵系爭 3
筆土地 93 年至 97 年地價稅繳款書 5 紙，合計新臺幣 （以下同 ）25 萬 6,212
元（93 至 95 年各 5 萬 1,566 元、96 至 97 年各 5 萬 757 元）。訴願人
不服，申請復查，未獲變更，提起本件訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府。茲摘敘
訴辯意旨於次：
訴願意旨略謂：
一、訴願人主張於 98 年 2 月 18 日申請復查，迄至 10 月 9 日原處分機關才回
文駁回復查，復查期間自不應對訴願人加收利息。
二、原處分機關汐止分處 93 至 97 年間就系爭 3 筆土地均課徵田賦，迨訴願人辦
理繼承登記，始發現系爭 3 筆土地使用分區已變更，進而核定訴願人補繳 93
至 97 年地價稅，足見原處分機關汐止分處為一政府機關，尚不知悉土地使用分
區已變更，更遑論訴願人之被繼承人潘○更是從未知悉土地使用分區已為變更之
情事，況且地政機關亦從未通知訴願人之被繼承人潘○換發土地所有權狀，屬不
可歸責於訴願人之事由，原處分機關汐止分處改按一般用地稅率課徵地價稅，於
法於理均有未合。
三、系爭○○○、○○○地號土地係作為臺北縣汐止市保甲路之道路地，而為無償供
公眾使用，應依土地稅減免規則第 9 條規定，在使用期間內，地價稅或田賦全
免。
四、系爭○○○、○○○地號土地，並未見有任何公共設施之施作，更遑論公共設施
已完竣；系爭○○地號土地為河川區，更不可能有任何公共設施之施作，又何能
有公共設施完竣年期？系爭 3 筆地號土地，既無任何公共設施之施作，自無所
謂公共設施於 93 年 1 月 1 日前全部開闢完成，於公共設施完竣之次年期起
改課地價稅之情等語。
答辯意旨略謂：
一、本案訴願人係針對原處分機關所屬汐止分處就系爭原課徵田賦之 3 筆土地改按
一般用地稅率課徵並核定補徵 93 至 97 年地價稅事件不服申請復查，又綜觀其
於 98 年 2 月 18 日所出具之復查申請書內容，其所載明之爭點為：「原處分
機關汐止分處 93-97 年間就系爭3 筆土地均課徵田賦，迨訴願人辦理繼承登記
，始發現系爭 3 筆土地使用分區已變更，進而核定訴願人補繳 93-97 年地價
稅，足見原處分機關汐止分處為一政府機關，尚不知悉土地使用分區已變更，更
遑論訴願人之被繼承人潘○更是從未知悉土地使用分區已為變更之情事，況且地
政機關亦從未通知訴願人之被繼承人潘○換發土地所有權狀，屬不可歸責於訴願
人之事由，由此可見，原處分機關汐止分處改按一般用地稅率課徵地價稅，於法
於理均有未合，亦顯非公平。」，顯然其對系爭○○○、○○○地號土地係作為
臺北縣汐止市保甲路之道路地，而為無償供公眾使用，應依土地稅減免規則第 9
條規定，在使用期間內，免徵地價稅部分並未爭執，基上說明，上開系爭○○○
、○○○地號土地應依土地稅減免規則第 9 條規定免徵地價稅，訴願人既未於
本案復查階段有所爭執，則訴願人於提起本訴願時，再據為爭執，因此一爭點未
經復查之前置程序，其提起此一爭點部分之訴願，於法即有未合。
二、本案被繼承人潘○所有之系爭○○○、○○○、○○地號等 3 筆土地為都市土
地原課徵田賦，惟經原處分機關所屬汐止分處於 98 年清查發現，系爭○○○、
○○○地號土地係位於「變更汐止都市計畫（工業區分類專案通盤檢討）案」（
89 年 10 月 31 日）內之「乙種工業區」，另系爭○○地號土地則位於「變更
汐止都市計畫（配合基隆河治理基本計畫）案」（ 88 年 2 月 8 日）內之「
河川區」，均非屬公共設施保留地，又公共設施於 93 年 1 月 1 日前全部開
闢完成，並查無依都市計畫法第 81 條、建築法第 47 條規定之禁、限建情事，
此有土地建物查詢資料、課稅明細表、臺北縣汐止市公所 98 年 2 月 26 日北
縣汐工字第 0980004439 號函、98 年 5 月 11 日北縣汐工字第 0980012558
號函、98 年 7 月 3 日北縣汐工字第 0980018872 號函、鈞府工務局 98 年
6 月 18 日北工建字第 0980453170 號函及城鄉發展局 98 年 8 月 11 日北城
開字第 0980642279 號函等影本附卷可稽，核與土地稅法第 22 條規定課徵田賦
之要件不符，惟因土地所有權人即被繼承人潘○已於 97 年 4 月 14 日死亡，
迄未辦理繼承登記，此亦有戶政連線戶籍資料及土地建物查詢資料附卷可按，從
而原核定以潘○玲端、潘○盛、潘○賢、潘○中、潘○達、潘○益、潘○玲等 7
人為潘○之繼承人並依稅捐稽徵法第 21 條規定補徵系爭土地核課期間內之 93
年至 97 年地價稅計 25 萬 6,212 元（93-95 年各 5 萬 1,566 元、96-97
年各 5 萬 757 元），並無不合。
三、至訴願人主張從未知悉土地使用分區已變更，況且地政機關亦從未通知被繼承人
潘○換發土地所有權狀，屬不可歸責於訴願人之事由，原處分機關所屬汐止分處
改按一般用地稅率課徵地價稅，於法於理均有未合，亦顯非公平一節，惟查系爭
3 筆地號土地之使用分區既已分別自 88 年 2 月 8 日及 89 年 10 月 31 日即
為都市計畫編定之「河川區」及「乙種工業區」，且查亦未有符合土地稅法第 2
2 條第 1 項第 2 款至第 5 款規定之情事，已如前述，自無按土地稅法第 2
2 條第 1 項但書規定課徵田賦之適用，則徵之土地稅法第 14 條之規定，即應
課徵地價稅，至訴願人是否知悉土地使用分區已變更，核與本案無涉，尚非得為
免予補徵地價稅之理由，是訴願人所訴，洵無足採。
四、另訴願人主張於 98 年 2 月 18 日申請復查，迄至 10 月 9 日才回文駁回復
查，復查期間自不應對訴願人加收利息，方屬適法一節，本案原處分機關所屬汐
止分處依復查決定應納稅額，依法加計行政救濟利息，係依稅捐稽徵法第 38 條
第 3 項、同法施行細則第 12 條規定為之，於法並無違誤，惟該利息部分之處
分，於訴願人提起訴願時，即屬程序未終結，已不生效力，此由隨復查決定書而
補發之地價稅稅額繳款書：「說明 5. 納稅義務人如對復查決定應納稅額不服，
依法提起訴願時，該加計利息部分處分不生效力」之記載，即可明瞭，是本案行
政救濟加計之利息部分，因本案尚未確定未予計徵，應不在本案訴願範圍；另原
處分機關復查決定書所載案號「 97 地復 47 號」係屬誤植，正確案號應為「 98
地復 29 」，併予陳明等語。
理 由
一、按「已規定地價之土地，除依第 22 條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、
「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於
左列規定者亦同：一、依都市計畫編為農業區及保護區，限作農業用地使用者。
二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。三、依法限制建築，仍作農業
用地使用者。四、依法不能建築，仍作農業用地使用者。五、依都市計畫編為公
共設施保留地，仍作農業用地使用者。」、「前項第 2 款及第 3 款，以自耕
農地及依耕地三七五減租條例出租之耕地為限。」土地稅法第 14 條、第 22 條
第 1 項、第 2 項定有明文。次按財政部 81 年 11 月 25 日台財稅第 81087
0664 號函釋示：「徵收田賦之土地，經稅地清查發現公共設施已完竣，應自何
時改課地價稅一案，請查明公共設施完竣年期，並自完竣之次年期起改課地價稅
。」。又稅捐稽徵法第 21 條第 1 項第 2 款規定：「稅捐之核課期間，依左
列規定：…二、…應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其
核課期間為 5 年。」、同條第 2 項規定：「在前項核課期間內，經另發現應
徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再
補稅處罰。」。
二、查系爭○○○、○○○、○○地號等 3 筆土地為都市土地原課徵田賦，惟經原
處分機關所屬汐止分處 98 年清查發現，系爭○○○、○○○地號土地係位於89
年 10 月 31 日變更汐止都市計畫（工業區分類專案通盤檢討）案內之「乙種工
業區」；系爭○○地號土地則位於 88 年 2 月 8 日變更汐止都市計畫（配合
基隆河治理基本計畫）案內之「河川區」，均非屬公共設施保留地，且公共設施
於 93 年 1 月 1 日前全部開闢完成，復查無依都市計畫法第 81 條、建築法
第 47 條規定之禁、限建情事，此有土地建物查詢資料、課稅明細表、臺北縣汐
止市公所 98 年 2 月 26 日北縣汐工字第 0980004439 號函、98 年 5 月 11
日北縣汐工字第 0980012558 號函、98 年 7 月 3 日北縣汐工字第 0980018
872 號函、本府工務局 98 年 6 月 18 日北工建字第 0980453170 號函、本城
鄉發展局 98 年 8 月 11 日北城開字第 0980642279 號函等影本附原處分卷可
稽，核與土地稅法第 22 條規定課徵田賦之要件不符，從而原處分機關所屬汐止
分處爰依稅捐稽徵法第 21 條規定以系爭 3 筆土地之繼承人即訴願人等 7 人
為代繳義務人，補徵系爭土地核課期間內之 93 年至 97 年地價稅計 25 萬 6,2
12 元（ 93 至 95 年各 5 萬 1,566 元、96 至 97 年各 5 萬 757 元）
，揆諸首揭法令規定，並無違誤，復查決定遞予維持，亦無不合。
三、訴願人訴稱，從未知悉土地使用分區已變更，況且地政機關亦從未通知被繼承人
潘○換發土地所有權狀，屬不可歸責於訴願人之事由云云，惟查系爭 3 筆地號
土地之使用分區既已分別自 88 年 2 月 8 日、89 年 10 月 31 日即為都市
計畫編定之「河川區」及「乙種工業區」，且亦未有符合土地稅法第 22 條第 1
項第 2 款至第 5 款規定之情事，已如前述，自無按土地稅法第 22 條第 1
項但書規定課徵田賦之適用，依土地稅法第 14 條規定，即應課徵地價稅，至訴
願人主觀上是否知悉土地使用分區已變更，要非所問，尚非得為免予補徵地價稅
之理由。另訴願人指摘，於 98 年 2 月 18 日申請復查，迄至 10 月 9 日原
處分機關才回文駁回復查，復查期間自不應對訴願人加收利息云云，惟按「經依
復查、訴願決定或行政訴訟程序終結決定或判決，應補繳稅款者，稅捐稽徵機關
應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後 10 日內，填發補
繳稅款繳納通知書，通知納稅義務人繳納；並自該項補繳稅款原應繳納期間屆滿
之次日起，至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅額，依原應繳納稅款期
間屆滿之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率，按日加計利息，一併徵收。
」、「納稅義務人未繳納稅款而申請復查，稅捐稽徵機關於復查決定通知納稅義
務人時，應就復查決定之應納稅額，依本法第 38 條第 3 項後段規定加計利息
填發繳款書，一併通知納稅義務人繳納。」為稅捐稽徵法第 38 條第 3 項、同
法施行細則第 12 條所明定，是原處分機關所屬汐止分處依復查決定應納稅額，
依法加計行政救濟利息，係依上開規定為之，於法並無違誤。惟該利息部分之處
分，於訴願人提起訴願時，即屬程序未終結，尚不生效力，此由隨復查決定書而
補發之地價稅稅額繳款書：「說明 5. 納稅義務人如對復查決定應納稅額不服，
依法提起訴願時，該加計利息部分處分不生效力」之記載，即可明瞭，是本案行
政救濟加計之利息部分，因本案尚未確定未予計徵，自不在訴願程序審究之範圍
，訴願人前開主張應有誤解。
四、至於訴願人主張系爭○○○、○○○地號土地係作為本縣汐止市保甲路之道路地
，而為無償供公眾使用，應依土地稅減免規則第 9 條規定，在使用期間內，地
價稅或田賦全免一節，按「行為時適用之所得稅法第 82 條第 1 項規定之申請
復查，為提起訴願以前必先踐行之程序。若不經過復查而逕為行政爭訟，即非法
之所許。本件原告 56 年度營利事業所得稅結算申報，經被告官署調查核定後，
僅以原料耗用部分申請復查，對於折舊部分並無異議，是其就折舊部分，一併提
起訴願，自非法之所許。」改制前行政法院 62 年判字第 96 號著有判例。查訴
願人上開主張於復查程序，並未為爭執，係未經復查而逕為行政爭訟，此一課稅
基礎既未經復查之前置程序，揆依前揭行政法院判例意旨，自非訴願程序所得審
究。又土地稅減免規則第 9 條、第 22 條、第 24 條第 1 項分別規定：「無
償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免，
但其屬建造房屋應保留之空地部分，不予免徵。」、「依第 7 條至第 17 條規
定申請減免地價稅或田賦者，公有土地應由管理機關，私有土地應由所有權人或
典權人，造具清冊檢同有關證明文件，向直轄市、縣（市）主管稽徵機關為之。
但合於下列規定者，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機
關辦理，免由土地所有權人或典權人申請：…五、私有無償提供公共巷道或廣場
用地（應由工務、建設主管機關或各鄉（鎮、市、區）公所建設單位，列冊送稽
徵機關辦理）。…」、「合於第 7 條至第 17 條規定申請減免地價稅或田賦者
，應於每年（期）開徵 40 日前提出申請；逾期申請者，自申請之次年（期）起
減免。…」；財政部 71 年 4 月 6 日台財稅字第 32305 號函亦釋示：「私
有無償提供之巷道用地，其屬完成都市計畫法定程序者，以供公共通行之事實為
依據，列冊送稽徵機關逕行辦理減免。至於私設巷道如未經土地所有權人表示願
無償提供使用，則因無資料可稽，故無從列冊送稽徵機關，仍應由土地所有權人
申請核定再憑減免。」，是關於系爭○○○、○○○地號土地是否有無償供公共
使用，而得免徵地價稅規定之適用，揆諸前開條文規定及財政部函釋，訴願人仍
應按其情形，另向原處分機關申請減免，方屬正辦。
五、綜上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第 79 條第 1 項規定，決定如主文
。
主任委員 陳坤榮
委員 陳明燦
委員 陳立夫
委員 張文郁
委員 李承志
委員 蔡惠琇
委員 劉宗德
委員 王年水
委員 黃愛玲
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺北高等行政法院（地址：臺
北市和平東路 3 段 1 巷 1 號）提起行政訴訟。
中華民國 99 年 5 月 26 日
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