訴願人 方○○（即○○○商號）
原處分機關 臺北縣政府稅捐稽徵處
上列訴願人因娛樂稅違章罰鍰事件，不服原處分機關 97 年 11 月 10 日北稅法字第
0970190269 號復查決定書所為之處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
緣訴願人未依法辦理娛樂業登記擅自經營電子遊戲機、娛樂釣物機、搖搖馬等業務，
自 96 年 2 月 15 日開始營業至 96 年 10 月 25 日查獲日止，漏報營業額計新臺
幣（以下同）38 萬 683 元，違反娛樂稅法第 7 條規定，經原處分機關所屬中和
分處查獲，對訴願人依法先予補徵娛樂稅 3 萬 8,068 元，訴願人於收受上開補徵
娛樂稅繳款書後，於 96 年 12 月 14 日完納在案。嗣原處分機關所屬中和分處取具
對外寄放娛樂設施設立登記申請書、說明書、訴願人 96 年 12 月 14 日繳納補徵娛
樂稅稅額收據及移送表等影本附案佐證，移經原處分機關審理違章成立，爰據財政部
85 年 4 月 26 日台財稅第 851903313 號函釋就同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰採
擇一從重處罰之意旨，依娛樂稅法第 14 條第 1 項後段並參照財政部頒『稅務違章
案件裁罰金額或倍數參考表』之規定，按訴願人所漏稅額 5 倍罰鍰計算，以 96 年
12 月 28 日北稅法字第 0960187976 號處分書裁處訴願人 19 萬 300 元之罰鍰。
訴願人不服，對 96 年 12 月 28 日北稅法字第 0960187976 號處分書申請復查，未
獲變更，訴願人猶表不服，遂向本府提起訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府。茲摘
敘訴辯意旨於次：
訴願意旨略謂：
一、訴願人擺設機臺時間，係自 96 年 2 月 15 日至同年 2 月 28 日止，後又於
同年 6 月 1 日至被原處分機關於 96 年 10 月 25 日查獲未報繳娛樂稅之日
止，共計為 5 個月又 11 日，非原處分機關所指 8 個月又 11 日。於 96 年
2 月 15 日至 96 年 10 月 25 日，遊戲機之實際營收合計僅有 15 萬 5,910
元，有發票影本可稽，非原處分機關所推計之 38 萬 683 元，原處分機關應以
實際營業額為準，不應反以「娛樂稅查定課徵標準」推計方式課稅。
二、訴願人雖未對娛樂稅補稅處分提出複查，惟於收到本件系爭漏稅罰處分書後，就
在復查提出期限內對此漏稅罰處分提出復查申請，原處分機關不得以訴願人未就
娛樂稅補稅處分予以爭執，進而以錯誤之娛樂稅補稅金額為計算基礎核定系爭漏
稅罰金額，請撤銷原處分，另為適法之處分，以維訴願人權益等語。
答辯意旨略謂：
一、本案訴願人未依法辦理娛樂業登記擅自經營電子遊戲機、娛樂釣物機、搖搖馬等
業務，有漏報娛樂稅營業額之情形發生，違反娛樂稅法第 7 條規定，案經原處
分機關所屬中和分處查獲後，該分處爰依娛樂稅法第 14 條第 1 項前段規定，
先予開單補徵娛樂稅 3 萬 8,068 元，訴願人於 96 年 12 月 14 日完納在案
；嗣原處分機關所屬中和分處取具對外寄放娛樂設施設立登記申請書、說明書、
訴願人 96 年 12 月 14 日繳納補徵娛樂稅稅額收據及移送表等影本附案佐證，
違章事證明確，原處分機關乃據前揭財政部 85 年 4 月 26 日台財稅第 85190
3313 號函釋就同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰採擇一從重處罰之意旨，依娛樂稅
法第 14 條第 1 項後段並參照財政部頒『稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表
』之規定，以訴願人於本案系爭裁罰處分核定前（即 96 年 12 月 28 日）已向
原處分機關所屬中和分處補辦娛樂業登記及代徵報繳娛樂稅手續為由，按所漏稅
額處 5 倍罰鍰計 19 萬 300 元，於法並無違誤，應予維持。
二、按據訴願人復查申請書所載及就訴願人隨同復查申請書所檢送者僅係原處分機關
違章案件罰鍰繳款書以觀，本案復查範圍乃係系爭罰鍰處分，並未包含補徵娛樂
稅本稅處分，此合先敘明；次按訴願人申請復查之標的，雖係原處分機關 96 年
12 月 28 日北稅法字第 0960187976 號娛樂稅罰鍰處分書及罰鍰繳款書，惟究
其主張之實質內容，所爭執者均係娛樂稅本稅漏稅時間、漏稅行為之認定及營業
額娛樂稅額之計算問題；而查訴願人於娛樂稅本稅法定復查申請期間內，並未向
本處申請復查，此亦為訴願人所不爭執（詳見復查申請書說明四），是依稅捐稽
徵法第 34 條第 3 項第 1 款規定，該娛樂稅本稅稅額處分即已因法定救濟期
間經過而告確定，不能再以通常之救濟途徑，加以撤銷或變更，而發生形式確定
力，因該本稅處分業已確定且亦非本案復查範圍，原處分機關於受理系爭娛樂稅
違章罰鍰處分之復查申請時，僅得以業經確定之娛樂稅本稅稅額處分為基礎審酌
系爭罰鍰處分裁處是否合法妥當，尚不得於本案復查程序中就該娛樂稅本稅稅額
處分為實體之審查，是訴願人主張，顯不可採等語。
理 由
一、按「娛樂稅，就左列娛樂場所、娛樂設施或娛樂活動所收票價或收費額徵收之：
…6 、…及其他提供娛樂設施供人娛樂者。」、「凡經常提供依本法規定應徵收
娛樂稅之營業者，於開業、遷移、改業、變更、改組、合併、轉讓及歇業時，均
應於事前向主管稽徵機關辦理登記及代徵報繳娛樂稅之手續。」、「娛樂稅代徵
人每月代徵之稅款，應於次月 10 日前填用自動報繳書繳納。但經營方式特殊或
營業規模狹小經主管稽徵機關查定課徵者，由稽徵機關填發繳款書，限於送達後
10 日內繳納。」、「違反第 7 條規定，未於開業、遷移、改業、變更、改組
、合併、轉讓及歇業前，向主管稽徵機關辦理登記及代徵報繳娛樂稅手續者，處
1 萬 5 千元以上 15 萬元以下罰鍰。」、「娛樂稅代徵人不為代徵或短徵、短
報、匿報娛樂稅者，除追繳外，按應納稅額處 5 倍至 10 倍罰鍰，並得停止其
營業。」分別為娛樂稅法第 2 條第 1 項第 6 款、第 7 條、第 9 條第 1
項、第 12 條及第 14 條第 1 項所明文。
二、復按「主旨：納稅義務人同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰相關罰則之案件，依本函
規定處理。說明：二、案經本部 85 年 3 月 8 日邀集法務部、本部相關單位
及稽徵機關開會研商，並作成左列結論，應請參照辦理：……（六）代徵人觸犯
娛樂稅法第 12 條，如同時涉及同法第 14 條及稅捐稽徵法第 44 條規定者，參
照上開行政法院庭長評事聯席會議決議意旨，勿庸併罰，應擇一從重處罰。……
」、「說明二：...... 『…（1）繳款書經改訂繳納期間，僅記載繳納期間末日
，未載開始繳納日期，而在繳納期限末日前送達納稅義務人者，其繳納開始日期
應自送達之翌日起算，再依各該稅法規定計算其繳納期間，於前開繳納期間屆滿
30 日後，義務人仍未繳納，得依稅捐稽徵法第 39 條規定移送執行。（2）...
繳款書經改訂繳納期間者，應明確記載繳納期間之始日及末日，以求繳款書應記
載事項之完整，且為保障人民之權益，繳款書如有前揭決議所示情形，於義務人
依稅法規定逾期繳納稅捐應加徵滯納金時，亦應配合自繳款書送達之翌日起，計
算至各該稅法所定之繳納期間屆滿後，始為逾期。... 』... 是以，繳納稅捐之
文書，已明確記載繳納期間之始日及末日，並在繳納期限末日前送達納稅義務人
，應有前揭決議之適用。」亦為財政部 85 年 4 月 26 日台財稅第 8519033
號函及 96 年 7 月 5 日台財稅字第 09604518380 號函所明釋。
三、查本案訴願人未依法辦理娛樂業登記擅自經營電子遊戲機、娛樂釣物機、搖搖馬
等業務，自 96 年 2 月 15 日開始營業至 96 年 10 月 25 日查獲日止，有漏
報娛樂稅營業額之情形發生，違反娛樂稅法第 7 條規定，案經原處分機關所屬
中和分處查獲後，該分處爰依娛樂稅法第 14 條第 1 項前段及參照本縣「娛樂
稅查定課徵標準」之規定，按所查得之電子遊戲機 4 臺、娛樂釣物機 4 臺、
搖搖馬 9 臺，每臺每月查定銷售額各 5,000 元、3,000 元、1,500 元，違章
營業期間 96 年 2 月 15 日至 96 年 10 月 25 日共 8 個月又 11 日，核算
訴願人於上開違章期間之娛樂業營業額計 38 萬 683 元，先予開單補徵娛樂稅
3 萬 8,068 元（營業額 38 萬 683 元×稅率 10%＝應補徵娛樂稅 3 萬 8,0
68 元），訴願人在收受上開補徵娛樂稅繳款書後，於 96 年 12 月 14 日完納
在案；嗣原處分機關所屬中和分處取具對外寄放娛樂設施設立登記申請書、說明
書、訴願人 96 年 12 月 14 日繳納補徵娛樂稅稅額收據及移送表等影本附案佐
證，違章事證明確，洵堪認定，原處分機關乃據前揭財政部 85 年 4 月 26 日
台財稅第 851903313 號函釋就同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰採擇一從重處罰之
意旨，依娛樂稅法第 14 條第 1 項後段並參照財政部頒「稅務違章案件裁罰金
額或倍數參考表」之規定，按所漏稅額處 5 倍罰鍰計 19 萬 300 元，揆諸首
揭法令，原處分機關復查決定維持系爭娛樂稅罰鍰處分，尚無違誤。
四、至訴願人主張有關漏稅時間、漏稅行為認定、營業額娛樂稅額計算、營業機台數
量計算皆與事實不符云云。按據訴願人於復查申請書及訴願書中所載，其僅針對
娛樂稅罰鍰處分表明不服，並未對補徵娛樂稅本稅處分加以爭執，故本案審查範
圍乃系爭娛樂稅罰鍰處分，惟究其主張之實質內容，所爭執者均係娛樂稅本稅漏
稅時間、漏稅行為之認定及營業額娛樂稅額之計算問題；而查本案娛樂稅本稅應
納稅額經原處分機關所屬中和分處核定為 3 萬 8,068 元並訂定繳納期限自 9
6 年 12 月 11 日起至 96 年 12 月 20 日止後，訴願人業於 96 年 12 月 14
日完納在案，有原處分機關所屬中和分處 96 年 2 月份娛樂稅核定稅額繳款書
影本在卷可查。該娛樂稅本稅繳款書之送達雖未經原處分機關所屬中和分處取證
，惟查訴願人既係於繳納期限內完納稅款，依一般社會通念應可認為該稅單至少
於完納日業已送達於訴願人，參照前揭財政部 96 年 7 月 5 日台財稅字第 0
9604518380 號函釋意旨，其限繳期限應為訴願人完納日之翌日起算 10 日即 9
6 年 12 月 15 日起至 96 年 12 月 24 日，核算申請復查 30 日法定不變期間
應至 97 年 1 月 23 日止，而經查於此法定復查申請期間內，訴願人並未向原
處分機關申請復查，此亦為訴願人所不爭執，該娛樂稅本稅稅額處分即已因法定
救濟期間經過而告確定（稅捐稽徵法第 34 條第 3 項第 1 款規定參照），不
能再以通常之救濟途徑，加以撤銷或變更，而不論對受處分人（訴願人）或原處
分機關均發生一定之拘束力。雖然訴願人於復查申請書中一再爭執娛樂稅本稅核
課之內容，且系爭罰鍰處分依前揭娛樂稅法第 14 條規定亦與本稅之應納稅額有
所關聯，惟因該本稅處分業已確定而發生拘束受處分人（訴願人）及原處分機關
之效果，故僅得以業經確定之娛樂稅本稅稅額處分為基礎審酌系爭罰鍰處分裁處
是否合法妥當，尚不得就該娛樂稅本稅稅額處分為實體之審查，是訴願人主張恐
對法令尚有誤解，洵不足採。
五、綜上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第 79 條第 1 項規定，決定如主文
。
主任委員 陳坤榮
委員 周國代
委員 陳慈陽
委員 陳立夫
委員 張文郁
委員 黃源銘
委員 王年水
委員 黃愛玲
委員 張本松
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺北高等行政法院（地址：臺
北市和平東路 3 段 1 巷 1 號）提起行政訴訟。
中華民國 98 年 6 月 5 日
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