訴願人  陳○○
    代理人  劉○○
    原處分機關：臺北縣政府稅捐稽徵處
上列訴願人因土地增值稅事件，不服原處分機關新莊分處 96 年 4  月 18 日北稅莊
一字第 0960013166 號函所為處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
    主    文
訴願駁回。
    事    實
緣案外人王○○所有坐落本縣○○鄉○○段○○○○小段○○-○、○○-○地號等 2
筆土地（下稱系爭土地，土地持分各 1/6），為 75 年 10 月 27 日發布都市計畫編
定農業區內之土地，於 92 年 5  月 8  日經臺灣板橋地方法院民事執行處受理 91 
年度民執宇字第 28019  號清償債務強制執行事件，由訴願人拍定取得，嗣向原處分
機關新莊分處申請依土地稅法第 39 條之 2  第 4  項規定，以 89 年 1  月 6  日
修正施行日當期之公告土地現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。惟查
系爭土地上於 89 年時已搭蓋有建物，核非供作農業使用，遂以系爭號函否准所請，
訴願人不服，提起本訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府。茲摘敘訴辯意旨於次：
訴願意旨略謂：
一、依現行土地稅法第 39 條之 2  第 4  項之規定，土地稅法施行細則及土地稅減
    免規則均未作相當之規定，故符合該法條項之規定者，稽徵機關應本於職權為之
    ，不待人民之申請。於執行事件，稽徵機關於執行法院通知核算土地增值稅時，
    自亦應依職權為之。倘稽徵機關於法院通知時，漏未依土地稅法第 39 條之 2  
    第 4  項規定為核算，人民事後提出申請，僅在促請稽徵機關注意應依土地稅法
    第 39 條之 2  地 4  項規定核計土地增值稅爾，而「不發生行使退稅返還請求
    權」之法律效果，應為法理之當然解釋。
二、次查，民國 89 年 1  月 6  日修正施行「前」所謂農業用地何所指？當時之法
    律無明文。參照司法院大法官會議第 566  號解釋謂「所稱『農業用地』，依同
    條例第 3  條第 10 款規定，指『供農作、森林、養殖、畜牧及與農業經營不可
    分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、排水及其他農用
    之土地』；立法者並未限定該土地須為經依法編定為一定農牧、農業用途或田、
    旱地目，始為農業用地。」，故符合司法院大法官會議第 566  號解釋者，即係
    民國 89 年 1  月 6  日土地稅法第 39 條之 2  第 4  項所指「農業用地」。
三、至所謂「作農業使用」何所指？參照農業發展條例第 3  條第 1  項第 12 款規
    定，係指「農業用地依法實際供農作、森林、養殖、畜牧、保育及設置相關之農
    業設施或農舍等使用者。但依規定辦理休耕、休養、停養或有不可抗力等事由，
    而未實際供農作、森林、養殖、畜牧等使用者，視為作農業使用」而言……。
四、原處分機關不依土地稅法第 39 條之 2  第 4  項規定，就系爭土地核算土地增
    值稅應納稅額，係以「經查發現該地上搭蓋有建物，核非供農業使用」云云，惟
    查符合農業發展條例第 3  條第 1  項第 12 款規定者，即為依法作農業使用；
    該法條係列舉規定，並未明文「搭蓋有建物」為未依法作農業使用，因此，原處
    分機關認系爭農地部分「搭蓋有建物」為未依法作農業使用，自屬與法不合。又
    農地是否依法作農業使用？依農業發展條例第 39 條第 3  項規定，係由農業主
    管機關認定之，原處分機關並非農業主管機關，自無權認定系爭農地未依法作農
    業使用，因此，原處分機關之認識欠缺法律規定的程式……。
答辯意旨略謂：
一、查訴願人於 92 年 5  月 8  日拍定取得系爭 2  筆土地，經原處分機關新莊分
    處按一般用地稅率依序核定土地增值稅 63 萬 6,336  元、1 萬 3,528  元，嗣
    訴願人於 95 年 8  月 9  日申請依土地稅法第 39 條之 2  第 4  項規定，以
    89  年 1  月 6  日修正施行日當期之公告土地現值為原地價，計算漲價總數額
    ，課徵土地增值稅，然經原處分機關新莊分處 95 年度地價稅清查結果，發現系
    爭 2  筆土地除○○-○ 地號宗地面積有部分面積 350  平方公尺（訴願人持分
    面積 58.34  平方公尺）作農業使用外，其餘土地地上皆搭建有鐵皮屋使用，且
    經調閱 88 年 11 月 6  日、89  年 10 月 11 日及 90 年 11 月拍攝航照圖，
    系爭 2  筆土地上於 88、89 年時已有建物存在，核非作農業使用，已另案補徵
    尚在核課期間 90 年至 95 年地價稅，此有 88 年、89  年及 90 年航照圖、原
    處分機關新莊分處 95 年 10 月 17 日地價稅改課通知函、勘查紀錄、照片可稽
    。按據財政部 81 年 12 月 23 日台財稅第 810544244  號函釋：「農牧用地如
    部分未作農業使用移轉時即無免稅之適用。」及最高行政法院 91 年度判字第 
    495 號判決意旨，土地稅法第 39 條之 2  立法理由說明可知，土地增值稅之徵
    收係按宗核計，農業用地移轉不課徵土地增值稅之申請亦係按宗審核，故欲符合
    土地稅法第 39 條之 2  不課徵規定之要件，須該宗土地全部均作農業使用始得
    免徵土地增值稅。本件系爭○○-○ 地號土地部分面積及○○-○ 地號土地全部
    面積未作農業使用，核與土地稅法第 39 條之 2  第 4  項規定不符，從而原處
    分機關新莊分處否准所請，核無不合。
二、至訴願人主張系爭土地及地上建物均符合農業發展條例第 3  條第 1  項第 12 
    款及司法院大法官會議第 566  號解釋之農業用地，本件應依土地稅法第 39 條
    之 2  第 4  項規定核課土地增值稅乙節，按據司法院大法官釋字 537  號解釋
    ：「……此因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課
    稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為
    貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。……」原處分機關
    新莊分處遂於 96 年 5  月 16 日函請訴願人於 10 日內補正系爭土地確作農業
    使用之相關證明，惟其並未提供；嗣該分處復於 96 年 6  月 23 日向臺北縣林
    口鄉公所函詢系爭土地上建物是否為核准興建合法之農舍，經該所 96 年 7  月
    5 日函覆：「查無申請相關資料。」基上，訴願人主張系爭土地為「依法作農業
    使用」及該建物符合財政部 82 年 12 月 24 日台財稅字第 821506123  號函釋
    ：「建有農舍之農地移轉申請免稅其有無超限建築之認定疑義。」顯無可採。
    理    由
一、按土地稅法第 39 條之 2  第 4  項：「作農業使用之農業用地，於本法中華民
    國 89 年 1  月 6  日修正施行後第一次移轉，或依第一項規定取得不課徵土地
    增值稅之土地後再移轉，依法應課徵土地增值稅時，以該修正施行日當期之公告
    土地現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。」，土地稅法施行細則
    第 57 條規定：「本法第三十九條之二第一項所定農業用地，其法律依據及範圍
    如下：一、農業發展條例第三條第十一款所稱之耕地。二、依區域計畫法劃定為
    各種使用分區內所編定之林業用地、養殖用地、水利用地、生態保護用地、國土
    保安用地及供農路使用之土地，或上開分區內暫未依法編定用地別之土地。三、
    依區域計畫法劃定為特定農業區、一般農業區、山坡地保育區、森林區以外之分
    區內所編定之農牧用地。四、依都市計畫法劃定為農業區、保護區內之土地。五
    、依國家公園法劃定為國家公園區內按各分區別及使用性質，經國家公園管理機
    關會同有關機關認定合於前三款規定之土地。」。
二、次按財政部 89 年 11 月 8  日台財稅第 0890457297 號函釋示：「主旨：有關
    土地稅法第 39 條之 2（平均地權條例第 45 條）第 4  項所定原地價之認定及
    相關冊籍之註記，請依說明二規定辦理。說明：二、土地稅法第 39 條之 2（平
    均地權條例第 45 條）第 4  項有關以該修正施行日當期之公告土地現值為原地
    價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅規定之適用，應以土地稅法（平均地權條
    例）89  年 1  月 28 日修正公布生效時，仍『作農業使用之農業用地』為適用
    範圍；如土地稅法 89 年 1  月 28 日修正公布生效時，已未作農業使用之農業
    用地，尚無上開原地價認定規定之適用。上揭條項所定原地價之認定及相關冊籍
    之註記，依下列規定辦理：……（二）土地稅法 89 年 1  月 28 日修正公布生
    效後第一次移轉，或經核准不課徵土地增值稅後再移轉之土地，依法應課徵土地
    增值稅時，由當事人於土地移轉現值申報書註明：『本筆土地於 89 年 1  月 2
    8 日土地稅法修正公布生效時，為作農業使用之農業用地，請依修正生效當期公
    告土地現值為原地價課徵土地增值稅。』並檢附該移轉土地為農業用地之相關證
    明文件憑核（得證明該土地為農業用地之證明文件如：土地登記簿謄本，土地登
    記簿謄本如無法證明土地使用分區者，應檢附都市計畫使用分區證明文件或都市
    計畫外證明文件，申請土地如位於國家公園區內，應另檢附國家公園管理處出具
    之符合農業發展條例施行細則第 2  條第 1  項之證明文件等）。（三）經查證
    認定移轉土地確屬農業用地，且無下列事證，證明其於 89 年 1  月 28 日未作
    農業使用者，應准以該修正施行日當期之公告土地現值為原地價，計算漲價總數
    額，課徵土地增值稅：1.  依相關主管機關通報（如建築執照等）或稽徵機關稅
    籍資料（如田賦改課地價稅等），查得該土地於 89 年 1  月 28 日已未作農業
    使用者。2.  其他具體事證足以證明移轉土地，於 89 年 1  月 28 日未作農業
    使用者。」。
三、查本件訴願人主張其於 92 年 5  月 8  日拍定取得系爭 2  筆土地，於 95 年
    8 月 9  日申請依土地稅法第 39 條之 2  第 4  項規定，以 89 年 1  月 6 
    日修正施行日當期之公告土地現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅
    。惟案經原處分機關調閱 88 年 11 月 6  日、89  年 10 月 11 日及 90 年 
    11  月拍攝航照圖，發現系爭 2  筆土地於 88、89 年時已有建物存在，並無申
    請興建農舍，僅部分土地作農業使用，此有 88 年、89  年及 90 年航照圖、原
    處分機關新莊分處 95 年 10 月 17 日地價稅改課通知函（95  年 10 月 17 日
    北稅莊一字第 0950038818 號函）、勘查紀錄、照片及臺北縣林口鄉公所 96 年
    7 月 5  日北縣林工字第 0960017154 號函可稽。故本件系爭 2  筆土地既部分
    作農業用地使用，部份未作農業用地使用，自核與土地稅法第 39 條之 2  第 4
    項不課徵土地增值稅之要件不符，從而原處分機關新莊分處否准所請，於法尚無
    違誤，原處分應予維持。
四、綜上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第 79 條第 1  項規定，決定如主文
    。

主任委員  陳坤榮

委員  王寶蒞
委員  周國代
委員  黃茂榮
委員  張文郁
委員  陳慈陽
委員  陳立夫
委員  王年水
委員  范愛珠

如不服本決定，得於決定書送達之次日 2  個月內向臺北高等行政法院（臺北市和平
東路 3  段 1  巷 1  號）提起行政訴訟。

中華民國 96 年 11 月日