訴願人 ○○實業股份有限公司
代表人 陳月霞
原處分機關 臺北縣政府稅捐稽徵處
上列訴願人因房屋稅事件，不服原處分機關 96 年 5 月 23 日北稅法字第 0960065
632 號復查決定書所為處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
未經申請復查提起訴願之部分不予受理，餘訴願駁回。
事 實
緣訴願人所有門牌號碼台北縣○○市○○街○號○至○樓房屋乙棟（為一地下 2 層
、地上 8 層之建物，下稱系爭房屋），臺北縣政府於 93 年 6 月 24 日對其核發
93 重使字第 266 號使用執照後另以副本通知書通知原處分機關三重分處，原處分
機關三重分處遂函請訴願人依法申報房屋現值及使用情形；嗣訴願人於同年 7 月
27 日向原處分機關三重分處提出房屋新建暨房屋現值申報書，案經原處分機關三重
分處查調相關資料後，依據本府 91 年 2 月 1 日北府工施字第 0910043078 號函
、91 年 9 月 27 日北府工施字第 0910568976 號函所示「系爭房屋建築完竣後，
承造人拒不會同申請使用執照」之事實，及臺北自來水事業處北區營業分處以 94 年
3 月 14 日北市水北營抄字第 09444035500 號函所提供之系爭房屋用水紀錄表所載
自 89 年起有用水增加之現象，核定系爭房屋自 90 年 12 月份起計課房屋稅，並於
94 年 5 月 27 日以北稅重二字第 0940015078 號函函復訴願人並隨函檢送 91 年
至 94 年房屋稅繳款書 4 份，請其儘速繳納。訴願人對該 4 份房屋稅稅單有疑義
，於 94 年 6 月 27 日發函請求更正，經原處分機關派員實地勘查後，更正 91 至
94 年房屋稅稅額各為新臺幣（以下同）33 萬 3,614 元、56 萬 3,465 元、55
萬 5,010 元、73 萬 9,491 元，並按 91 至 93 年房屋稅稅額加計自動補報加計
利息分別為 1 萬 3,667 元、6515 元、867 元，並檢送更正後之 91 至 94 年房
屋稅稅單。訴願人不服申請復查主張：1 、有關系爭房屋之興建，訴願人遲至 93 年
6 月 24 日始取得 93 重使字第 266 號使用執照，在系爭房屋於未取得使用執照前
，於法應屬主管建築物管理機關列管之未完工房屋，顯非屬房屋稅條例第 7 條規定
應予申報現值課徵房屋稅之房屋，是本案系爭房屋請准依申報現值日期起算房屋稅，
並將原就未完工前之全部房屋發單課徵之 91 年、92 年及 93 房屋稅稅單予以廢棄
。2 、倘原處分機關認有可適之法，可據以發單課徵系爭房屋 91 年至 93 年房屋稅
，其計算稅額之面積亦應與建築法實際裁罰之面積相符。3 、請依財政部 66 年 2
月 26 日台財稅第 31250 號函結論一之說明，免徵供防空避難室、機器房、抽水機
、停放車輛等使用而未收取費用及未出租之地下 2 層房屋稅云云，案經原處分機關
審查原補徵 91 年至 94 年房屋稅稅額處分後就系爭房屋地下 2 層部分重為核算結
果，變更為補徵 91 年至 94 年房屋稅 32 萬 2,488 元、54 萬 4,575 元、53
萬 6,317 元、71 萬 3,391 元在案，訴願人仍表不服，遂提起本件訴願，並據原
處分機關檢卷答辯到府。茲摘敘訴辯意旨於次：
訴願意旨略謂：
訴願人所有系爭房屋使用情形為，92 年以前屬房屋興建工程施工期間，無法使用，
原核以面積六分之一按營業用稅率、六分之二按非住非營業用稅率，實與實際及建築
、消防法規不符…有關系爭房屋之興建，訴願人遲至 93 年 6 月 24 日始取得 93
重使字第 266 號使用執照，在系爭房屋於未取得使用執照前，於法應屬主管建築物
管理機關列管之未完工房屋，顯非屬房屋稅條例第 7 條規定應予申報現值課徵房屋
稅之房屋，…請廢棄復查決定核課 91 及 92 年房屋稅之核定，及更正復查決定改核
93 及 94 年房屋稅之核定…等語。
答辯意旨略謂：
按據房屋稅條例第 7 條之規定，納稅義務人於房屋建造完成之日起 30 日內有主動
申報房屋稅籍及使用情形之義務，若未申報致生漏稅時，依同條例第 16 條規定得命
補稅及處罰鍰，是納稅義務人縱未依房屋稅條例第 7 條規定為申報，依法仍應對之
課徵房屋稅，又上開臺北縣房屋稅徵收細則第 6 條第 1 項第 1 款所為申報日期
起算日之規定，係對於房屋建造完成日，提供稅捐稽徵機關具體之認定標準，作為是
否對其課徵房屋稅之依據，是房屋只要符合「房屋建造完成之日」要件依法即應課徵
房屋稅，尚非謂以取得使用執照為設籍課稅之要件自明。查本案原處分機關所屬三重
分處依據臺北縣政府 91 年 2 月 1 日北府工施字第 0910043078 號函、91 年 9
月 27 日北府工施字第 0910568976 號函及臺北自來水事業處北區營業分處 94 年 3
月 14 日北市水北營抄字第 09444035500 號函所示事實及現象就系爭房屋核定自 9
0 年 12 月份起計課房屋稅，惟依上開資料觀之，並無法認定系爭房屋建造完成之日
期，而查本案訴願人既曾因系爭房屋已完工，承造人○○營造工程股份有限公司拒履
行申報勘驗而無法申請使用執照之建築爭議事件向臺北縣建築爭議事件評審委員會申
請評審，原處分機關遂函請本府工務局協助提供該建築爭議案件相關資料，本府工務
局亦於 96 年 3 月 9 日以北府工施字第 096017725 號函函送到處；經查閱該案
卷資料得知，本案訴願人前於 88 年 8 月 10 日即就系爭房屋已先行動工至 8 樓
結構體完成乙事，檢附現況照片乙幀，向本府工務局請求准予報備，有該報備書附卷
可稽，又據卷內本府 88 年 9 月 22 日北府工建字第 360366 號函所檢送報備案件
清冊所載，系爭房屋當時施工進度為結構體完成，再就卷附「○○市○○街○○廠房
新建工程安全鑑定報告書」所示，訴願人亦曾於 88 年 10 月 6 日就系爭房屋已完
成之結構體是否符合安全要求申請鑑定；綜上資料，足證系爭房屋結構體於 88 年間
業已施工完成，依據房屋稅條例第 7 條、第 16 條及臺北縣房屋稅徵收細則第 6
條第 1 項第 1 款「其延不申領使用執照者，以房屋主要結構完成，可供裝置門窗
之日起滿 30 日為起算日。」之規定，本案系爭房屋應可認定於 88 年間已建造完成
，訴願人於當時即負有申報房屋現值及使用情形之義務，縱訴願人未為申報，原處分
機關所屬三重分處亦應於 88 年間就系爭房屋設籍課稅，從而，原處分機關所屬三重
分處就系爭房屋核定自 90 年 12 月份起計課房屋稅，顯然有誤，惟該錯誤對本案系
爭房屋應予補徵 91 年至 94 年房屋稅無影響；又系爭房屋既於 88 年間已為房屋稅
之課稅標的，其房屋稅之核課，自應由稅捐稽徵機關依據房屋稅條例之相關課稅規定
為之，始為正辦，當無所謂系爭房屋 91 年至 93 年房屋稅其計算稅額之面積亦應與
建築法實際裁罰之面積相符之理，是訴願人訴請廢棄系爭 91 年、92 年及 93 房屋
稅稅單，並請求倘應課稅則系爭房屋 91 年至 93 年房屋稅其計算稅額之面積亦應與
建築法實際裁罰之面積相符云云，顯係對有關房屋設籍課稅之稅法相關規定有所誤解
，核無足採。
至於訴願人另主張本案系爭房屋地下 2 層部分有財政部 66 年 2 月 26 日台財稅
第 31250 號函結論一規定之適用應予免徵房屋稅乙節，查本案系爭建物房屋稅課稅
範圍為該建物地上 8 樓及地下 1、2 層，然據訴願人復查申請書所載，訴願人僅就
地下 2 層部分應予免徵房屋稅有所主張，對地上 8 樓及地下 1 層部分房屋稅之
核課並未爭執；次查原處分機關所屬三重分處就系爭地下 2 層房屋稅之核課，91
年至 93 年均以其面積六分之一按營業用稅率、六分之二按非住家非營業用稅率核課
，其餘二分之一為免徵房屋稅之核定，至 94 年房屋稅，因當年曾派員實地勘查，勘
查結果系爭地下 2 層面積二分之一部分堆置物品作倉庫使用，原處分機關所屬三重
分處遂以該層面積二分之一，即 412.3 平方公尺，按營業用稅率核課房屋稅，其餘
二分之一面積則為免徵房屋稅之核定，而作成本案系爭 91 至 94 年房屋稅補徵稅額
之處分；惟查本案系爭房屋地下 2 層，據臺北縣政府工務局 93 重使字第 266 號
使用執照所載，其用途為防空避難室兼停車空間，又據臺北縣三重地政事務所 93 年
7 月 26 日核發之系爭建物測量成果圖所載，面積總計 824.68 平方公尺，其中作防
空避難室使用之部分，面積 678.24 平方公尺，依據訴願人申報現值時所提供之本案
系爭房屋平面圖所示，其既有獨立之範圍而得與停車空間區分，依財政部 59 年 10
月 5 日台財稅第 27684 號令之規定，其房屋稅應予以免徵。至於作為停車空間使
用之面積 146.44 平方公尺部分，按據前揭財政部 66 年 2 月 26 日台財稅第 312
50 號函、84 年 7 月 21 日台財稅第 841637178 號函及 88 年 7 月 9 日台
財稅第 881926261 號函釋意旨可知，地下停車場並非全部免徵房屋稅，僅財政部 6
6 年 2 月 26 日台財稅第 31250 號函結論一所規範之情形始得享有免徵房屋稅之
優惠，是以，倘建築物地下室其使用執照為停車場，則該停車場仍為房屋稅課徵之標
的，並非當然免徵房屋稅，惟因其使用狀態不同而應適用不同稅率核課房屋稅而已；
查此面積 146.44 平方公尺部分，據臺北縣政府工務局 93 重使字第 266 號使用執
照所載，其用途既為停車空間，而依本府 95 年 7 月 7 日北府工施字第 0950386
131 號函所示，各類建築物地下室其使用執照記載為「停車場」或「停車空間」，二
者均為供停車之處所，僅其用語不同而已，綜上說明，系爭停車空間，依使用執照所
載用途，既非利用原有空間停放車輛，自非財政部 66 年 2 月 26 日台財稅第 312
50 號函結論一所規範之標的，尚不得免徵房屋稅，是訴願人主張系爭房屋地下 2
層中作停車空間使用之面積 146.44 平方公尺部分亦應免徵房屋稅云云，顯然於法無
據，並不足採。又查該停車空間部分，雖經原處分機關所屬三重分處前於 94 年間派
員前往勘查結果，系爭地下 2 層面積二分之一部分堆置物品作倉庫使用，惟因未取
證，為訴願人之利益，該停車空間 146.44 平方公尺部分應認定為空置，而依財政部
75 年 11 月 26 日台財稅第 7575088 號函之規定，按非住家非營業用稅率為房屋
稅之核課，始為適法；綜上所述，原處分機關所屬三重分處原就系爭地下 2 層所為
補徵 91 年至 94 年房屋稅之核定，核有未洽，應變更為面積 678.24 平方公尺部分
免徵房屋稅，面積 146.44 平方公尺部分按非住家非營業用稅率核課；經重為核算結
果，本案系爭房屋 91 年至 94 年房屋稅應納稅額應為 32 萬 2,488 元、54 萬
4,575 元、53 萬 6,317 元、71 萬 3,391 元，從而，本案原核定 91 年至 94
年房屋稅 33 萬 3,614 元、56 萬 3,465 元、55 萬 5,010 元、73 萬 9,491
元，復查結果予以變更為 32 萬 2,488 元、54 萬 4,575 元、53 萬 6,317 元
、71 萬 3,391 元，於法並無違誤，應予維持…等語。
理 由
一、按「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應…申請復查…」稅捐稽徵法第
35 條第 1 項定有明文。次按「行為時適用之所得稅法第 82 條第 1 項規定
之申請復查，為提起訴願以前必先踐行之程序。若不經過復查而逕為行政爭訟，
即非法之所許。本件原告 56 年度營利事業所得稅結算申報，經被告官署調查核
定後，僅以原料耗用部分申請復查，對於折舊部分並無異議，是其就折舊部分，
一併提起訴願，自非法之所許。」，改制前行政法院 62 年判字第 96 號著有判
例。課稅處分就其個別的課稅基礎具有可分性，納稅義務人可對其中一部分提起
行政爭訟，亦即僅將事實關係限定於稅捐事件全體之中之個別的部分，受理復查
、訴願機關或行政法院，只得就該爭訟之事實關係部分進行調查、審理與判斷，
是以倘對未經申請復查之個別課稅基礎一併提起訴願，即屬不合法。經查，本案
訴願人係因原處分機關就系爭房屋對其補徵 91 年至 94 年房屋稅事件不服申請
復查，惟綜觀其於 95 年 2 月 16 日所出具之復查申請書內容，僅就系爭房屋
91 至 93 年之房屋稅及地下 2 層部分應予免徵房屋稅有所主張，對於 94 年
房屋稅有關地上 8 樓及地下 1 層部分之核課並無異議，是其就此部分一併提
起訴願，於法即有未合，應不予受理。
二、次按「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物
，為課徵對象。」、「房屋稅依房屋現值，按左列稅率課徵之：……2 、非住家
用房屋，其為營業用者，最低不得少於其房屋現值百分之三，最高不得超過百分
之五。其為私人醫院、診所、自由職業事務所及人民團體等非營業用者，最低不
得少於其房屋現值百分之一點五，最高不得超過百分之二點五。」、「納稅義務
人應於房屋建造完成之日起 30 日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房
屋稅籍有關事項及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉、承典時，亦同
。」「納稅義務人未依第 7 條規定之期限申報，因而發生漏稅者，除責令補繳
應納稅額外，並按所漏稅額處以 2 倍以下罰鍰。」、「本條例第 7 條所定申
報期間之起算，規定如下：1 、新建房屋：以門窗、水電設備裝置完竣，可供使
用之日為起算日，未裝置完竣已供使用者，以實際使用日為起算日。但延不裝置
門窗、水電者，以核發使用執照之日起滿 30 日為起算日。其延不申領使用執照
者，以房屋主要結構完成，可供裝置門窗之日起滿 30 日為起算日。」分別為房
屋稅條例第 3 條、第 5 條第 2 款、第 7 條、第 16 條及臺北縣房屋稅徵
收細則第 6 條第 1 項第 1 款所明定。
三、上開臺北縣房屋稅徵收細則第 6 條第 1 項第 1 款所為申報日期起算日之規
定，係對於房屋建造完成日，提供稅捐稽徵機關具體之認定標準，作為是否對其
課徵房屋稅之依據，是新建房屋只要符合「房屋建造完成之日」要件依法即應課
徵房屋稅，尚非謂以取得使用執照為設籍課稅之要件，訴願人對此似有誤解。經
查本案訴願人前於 88 年 8 月 10 日即就系爭房屋已先行動工至 8 樓結構體
完成乙事，檢附現況照片乙幀，向本府工務局請求准予報備，有該報備書附原卷
可稽，又據卷內本府 88 年 9 月 22 日北府工建字第 360366 號函所檢送報備
案件清冊所載，系爭房屋當時施工進度為結構體完成，再就卷附「○○市○○街
○○廠房新建工程安全鑑定報告書」所示，訴願人亦曾於 88 年 10 月 6 日就
系爭房屋已完成之結構體是否符合安全要求申請鑑定；綜上資料，足證系爭房屋
結構體於 88 年間業已施工完成，且其水電設備裝置完竣並有使用水電之證明，
系爭房屋於 88 年間即已為房屋稅之課稅標的，原處分機關對之補徵 91 至 94
年之房屋稅款，自有所據。
四、復按「1 、各類建築物地下室，僅為利用原有空間設置機器房、抽水機、停放車
輛等使用而未收取費用或未出租或由所有權人按月分擔水電、清潔、維護費而非
營業者，均應予免徵房屋稅。2 、各類建築物地下室如有供營業、辦公或住家使
用者，應按實際使用面積分別依有關稅率課徵房屋稅。3 、各類建築物地下室供
停車使用，而有按車收費或出租供停車使用者，應按非住家非營業用稅率課徵房
屋稅。4 、各類建築物地下室其使用執照如為停車場，而不作停車使用者，應按
地上建築物使用執照所載用途或都市計畫分區使用範圍分別計課房屋稅。」、「
查戲院、旅社、工廠及一般民房等私有房屋所有人在其房屋圍牆內外露天空地地
上、地下或半地下建築之防空避難洞，既據該廳查明，專供防空避難使用，以往
均未核課房屋稅，自可仍免課徵。」、「空置房屋，其使用執照所載用途為非住
家（包括營業用與非營業用）者，自 75 年 7 月 1 日起一律按非住家非營業
用稅率課徵房屋稅。」、「說明：二、依本部 66 年 2 月 26 日台財稅第 312
50 號函結論四：『……』準此，商業大樓地下室停車場，在空置未作停車使用
期間，原應按其地上建築物使用執照所載用途按營業用稅率計課房屋稅，惟復依
據本部 75 年 11 月 26 日台財稅第 7575088 號函規定：『……』是以，自
75 年 7 月 1 日起，貴省商業大樓地下停車場如空置未作停車場使用者，應
按非住家非營業用稅率計課房屋稅。」、「按地下停車場房屋稅之徵免，依本部
66 年 2 月 26 日台財稅第 31250 號函規定：『……』，是以，地下停車場
並非全部免徵房屋稅。至於地上房屋供停車使用，依現行法令，尚無免徵房屋稅
之規定。」亦分別為財政部 66 年 2 月 26 日台財稅第 31250 號函、59 年
10 月 5 日台財稅第 27684 號令、75 年 11 月 26 日台財稅第 7575088
號函、84 年 7 月 21 日台財稅第 841637178 號函及 88 年 7 月 9 日台
財稅第 881926261 號函所明釋。
五、訴願人另主張本案系爭房屋地下 2 層部分有財政部 66 年 2 月 26 日台財稅
第 31250 號函結論一規定之適用應予免徵房屋稅乙節，查本案系爭建物房屋稅
課稅範圍為該建物地上 8 樓及地下 1、2 層，然據訴願人復查申請書所載，訴
願人僅就地下 2 層部分應予免徵房屋稅有所主張，對地上 8 樓及地下 1 層
部分 94 年房屋稅之核課並未經復查之前置程序，已如前述。而據本府工務局
93 重使字第 266 號使用執照所載，系爭房屋地下 2 層，其用途為防空避難
室兼停車空間，又據本縣三重地政事務所 93 年 7 月 26 日核發之系爭建物測
量成果圖所載，面積總計 824.68 平方公尺，其中作防空避難室使用之部分，面
積 678.24 平方公尺，依據訴願人申報現值時所提供之本案系爭房屋平面圖所示
，其既有獨立之範圍而得與停車空間區分，此部分作防空避難室使用之房屋稅原
處分機關已予以免徵；至於作為停車空間使用之面積 146.44 平方公尺部分，據
前揭財政部 66 年 2 月 26 日台財稅第 31250 號函、84 年 7 月 21 日台
財稅第 841637178 號函及 88 年 7 月 9 日台財稅第 881926261 號函釋意
旨可知，地下停車場並非全部免徵房屋稅，僅財政部 66 年 2 月 26 日台財稅
第 31250 號函結論一所規範之情形始得享有免徵房屋稅之優惠。是以，倘建築
物地下室其使用執照為停車場，則該停車場仍為房屋稅課徵之標的，並非當然免
徵房屋稅，惟因其使用狀態不同而應適用不同稅率核課房屋稅而已；查此面積
146.44 平方公尺部分，據臺北縣政府工務局 93 重使字第 266 號使用執照所
載，其用途既為停車空間，而依本府 95 年 7 月 7 日北府工施字第 0950386
131 號函所示，各類建築物地下室其使用執照記載為「停車場」或「停車空間」
，二者均為供停車之處所，僅其用語不同而已，綜上，系爭停車空間，依使用執
照所載用途，既非利用原有空間停放車輛，自非財政部 66 年 2 月 26 日台財
稅第 31250 號函結論一所規範之標的，尚不得免徵房屋稅，是訴願人主張系爭
房屋地下 2 層中作停車空間使用之面積 146.44 平方公尺部分亦應免徵房屋稅
云云，於法無據，並不足採。又查該停車空間部分，雖經原處分機關前於 94 年
間派員前往勘查結果，系爭地下 2 層面積二分之一部分堆置物品作倉庫使用，
惟因未取證，該停車空間 146.44 平方公尺部分原處分機關於復查時予以變更，
亦為對訴願人有利之認定，認定其為空置，而依財政部 75 年 11 月 26 日台財
稅第 7575088 號函之規定，按非住家非營業用稅率為房屋稅之核課。從而，原
處分機關於復查決定時發現原核定對於系爭地下 2 層所為補徵 91 年至 94 年
房屋稅有未洽之處，已如前述，遂將原核定變更，將其中面積 678.24 平方公尺
部分免徵房屋稅，面積 46.44 平方公尺部分按非住家非營業用稅率核課，重為
核算之後，將本案系爭房屋 91 年至 94 年房屋稅應納稅額予以變更為 32 萬
2,488 元、54 萬 4,575 元、53 萬 6,317 元、71 萬 3,391 元，揆諸上
開法條及函令規定其所為之復查決定並無違誤，應予維持。
六、綜上論結，本件訴願部分不應受理，部分為無理由，爰依訴願法第 77 條第 1
款及第 79 條第 1 項規定，決定如主文。
主任委員 陳坤榮
委員 王寶蒞
委員 李承志
委員 周國代
委員 黃茂榮
委員 張文郁
委員 陳慈陽
委員 陳明燦
委員 陳立夫
委員 王年水
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺北高等行政法院（地址：臺
北市和平東路 3 段 1 巷 1 號）提起行政訴訟。
中華民國 96 年月日
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