訴願人 ○○實業股份有限公司
代表人 甘○○○
代理人 陳○○
原處分機關 臺北縣政府稅捐稽徵處
上列訴願人因 95 年地價稅事件，不服原處分機關 96 年 5 月 24 日北稅法字第 0
960066939 號復查決定書所為之處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
緣訴願人所有坐落本縣○○市○○○段○○○小段○○-○、○○、○○-○、○○-
○、○○-○、○○-○、○○及○○-○ 等 8 筆地號土地，○○-○ 地號原即按一
般用地稅率課徵地價稅，其餘 7 筆土地（下稱系爭土地）原因訴願人作工廠使用，
准按工業用地稅率計徵地價稅。嗣原處分機關所屬汐止分處清查發現，訴願人之工廠
登記證已於 81 年間經公告註銷，於 95 年 7 月 28 日現場勘查，系爭土地已分別
供加油站、○○○駕訓班、○○倉庫等使用。92 年起供加油站使用之 6 筆土地（
○○地號土地除外），至 95 年 9 月 22 日止，未申請按特別稅率計徵地價稅。原
處分機關所屬汐止分處就系爭土地按一般用地稅率計徵地價稅為新臺幣 164 萬 265
2 元。訴願人不服，申請複查，未獲變更，提起訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府
。茲摘敘訴辯意旨於次︰
訴願意旨略謂：
一、系爭○○-○、○○、○○-○、○○-○、○○-○、○○-○ 等 6 筆土地，全
部登記證被註銷後仍作為放置生產機器及留存之原物料，依財政部 58 台財稅發
地 02220 號令釋仍屬工廠用地無疑。92 年間申請設置加油站，經臺北縣政府
92 年 11 月 25 日北府建公字第 0920707570 號函核准。工業用地與加油站用
地適用之稅率，源自同法條同項次規定，原處分機關未查明仍供加油站使用而得
適用特別稅率，亦未於訴願人申設加油站時輔導或告知應另行申請適用特別稅率
，逕改按一般稅率課徵地價稅，顯與土地使用事實不符，與土地稅法第 18 條規
定有違。依財政部 81 年 8 月 21 日台財稅第 810303719 號函釋，於工廠登
記註銷後，將該工廠用地租與其他公司仍作工業用地使用，仍准繼續適用工業用
地稅率課徵地價稅。系爭土地係訴願人自有，仍供得適用特稅稅率之加油站使用
。
二、系爭○○地號土地面積 5860 平方公尺，其中面積 898.15 平方公尺作為訴願人
倉庫及○○倉庫使用，2483.4 平方公尺作為聯外道路使用，應仍符合工業用地
規定得適用特別稅率。系爭土地原為工廠廠房用地、生產原料倉庫用地、○○倉
庫用地、廠內人行道及聯外運輸道路用地，於工廠停工生產後仍作為存放原生產
原料、半製品、製成品及機器設備之用並無改變用途。迨至 95 年始拆除工廠隔
間及牆壁，租予○○○汽車駕駛人訓練班作為室內駕駛訓練場使用，但仍保留 3
13.95 平方公尺作為存放工廠停工後庫存之原料、製品及機器設備使用；584.2
平方公尺作為○○倉庫使用；2483.4 平方公尺作為聯外道路使用。該倉庫（31
3.95 平方公尺）及聯外道路（2483.4 平方公尺）依財政部 58 台台財稅發字
第 02220 號函釋，應仍繼續適用特別稅率。系爭土地於 81 年 11 月 5 日核
准以 3315.84 平方公尺作為○○工廠使用，有財政部基隆關稅局核發之○○倉
庫執照，並准適用特別稅率課徵地價稅，至 94 年 3 月 10 日經基隆關稅局以
基普出字第 0941005910 號函准與變更使用面積為 584.2 平方公尺。○○倉庫
亦屬倉儲業之一種，訴願人早已將之作為○○倉庫使用，原處分機關亦按特別稅
率課徵地價稅，依財政部 86 年 7 月 31 日台財稅第 860435241 號函釋，設
於工業區內之貨櫃運輸倉儲業用地得適用工業用地稅率，則設於工業區內之○○
倉庫用地當亦得適用特別稅率。原處分機關以上開函釋係財政部對於供工業使用
而免辦理工廠登記證者或特殊情況者專案函詢經濟部，並依該部之意見據以核准
是類土地適用特別稅率。查系爭土地既部分作為倉庫及○○倉庫使用，其性質與
貨櫃運輸倉儲業並無二致。該貨櫃倉儲業既如原處分機關所稱為特殊情況，則訴
願人作為倉儲或○○倉庫使用之土地，當亦為特殊情況而得適用特別稅率等語。
答辯意旨略謂：
一、訴願人系爭 7 筆土地原因訴願人作工廠使用，而准按工業用地稅率計徵地價稅
，嗣原處分機關所屬汐止分處清查發現訴願人之工廠登記證已於 81 年間經公告
註銷，且 95 年 7 月 28 日至現場勘查結果系爭土地已分別供加油站、○○○
駕訓班、○○倉庫使用，核與土地稅法第 10 條所稱工業用地不符，此有卷附臺
北縣政府檢送之工廠登記資料及原處分機關所屬汐止分處會勘紀錄可稽。是系爭
土地既未符工業用地規定，且查訴願人所主張自 92 年起即供加油站使用之 6
筆土地，迄至 95 年 9 月 22 日止，未向原處分機關所屬汐止分處提出適用特
別稅率計徵地價稅之申請，從而原核定按一般用地稅率計徵並核定訴願人 95 年
地價稅為 164 萬 2652 元，並無不合。
二、依財政部 80 年 5 月 25 日台財稅第 801247350 號函、81 年 8 月 21 日
台財稅第 810303719 號函及 94 年 4 月 15 日台財稅第 09404523640 號函
釋意旨，按工業用地稅率計徵地價稅之土地，於註銷工廠登記後，同一年（期）
內，即利用原廠地取得主管機關核發之工廠設立許可及工廠登記證，始有繼續按
工業用地稅率計徵地價稅之適用。然本案訴願人於 81 年間工廠登記證經註銷後
，迄 92 年起方供加油站使用，此有加油站設置申請書及加油站經營許可執照影
本附卷可稽，核與上開函釋所稱之情形有別。況該等土地供加油站使用，已非按
目的事業主管機關原核定規劃之使用。
三、該等土地於 81 年間工廠登記證經註銷後，即應向原處分機關申報，俾憑恢復按
一般用地稅率課稅，惟訴願人怠於申報，至系爭土地有短徵稅捐之事實，已屬違
法。另該等土地 92 年間移作加油站用地使用，此為訴願人所不爭，而供加油站
使用與供工業用地使用其用途並不相同，依土地稅法規定，經核定按特別稅率課
徵地價稅之用地，其用途變更有重新提出申請之必要，且原處分機關每年寄送之
地價稅繳款書均將相關特別稅率規定列示其上，並依土地稅法第 42 條規定，於
每年（期）地價稅開徵 60 日前，將同法第 18 條適用特別稅率課徵地價稅之有
關規定及其申請手續公告週知，俾使納稅義務人得以遵循，惟查訴願人並未就供
加油站使用之土地提出按特別稅率課徵之申請，是訴願人指原處分機關未經查明
系爭土地仍供加油站使用而得適用特別稅率之具體事實且未輔導應另行申請等語
，容有誤會。
四、訴願人援引財政部 58 年 2 月 28 日台財稅發第 02220 號令所指「『生產原
料倉庫及露天堆置原料用地』，均視為直接供工廠用地」，應指工廠用地本身仍
正常運作，合於主管機關核定規劃之內容時，其用為堆置原料之土地得視為工廠
用地。蓋工業用地以優惠稅率核課地價稅，意在鼓勵工業發展，如工廠已非供工
業使用，自無續以優惠稅率計其地價稅之基礎。況查土地稅法施行細則第 14 條
第 3 項規定：「前項第 2 款停工或停止使用逾一年之土地，如屬工業用地，
其在工廠登記證未被工業主管機關註銷，且未變更供其他使用前，仍繼續按特別
稅率計徵地價稅。」，準此規定繼續按特別稅率計徵地價稅之前提要件，須工廠
登記證未被工業主管機關註銷。惟訴願人之工廠登記證業於 81 年間註銷，是系
爭土地縱如訴願人主張於工廠停工生產後迄 95 年間仍保留 313.95 平方公尺存
放工廠停工後餘存之原料、製品及機器設備所用、584.2 平方公尺作○○倉庫使
用，2483.4 平方公尺作為聯外道路使用，亦無繼續按工業用地稅率計徵之適用
。另財政部 86 年 7 月 31 日台財稅第 860435241 號函釋，係對於供工業使
用而免辦理工廠登記證者或特殊情況者，專案函詢經濟部，並依該部之意見據以
核准是類土地適用特別稅率計徵地價稅，核與本案原係經工業主管機關核准工廠
登記證，嗣因未作工業使用經註銷工廠登記證之情形不同，尚不能比附援引等語
。
理 由
一、按土地稅法第 10 第 2 項、第 18 條第 1 項第 1、4 款及土地稅法施行細則
第 14 條第 1 項第 1、2 款規定：「本法所稱工業用地，指依法核定之工業區
土地及政府核准工業或工廠使用之土地」、「供左列事業直接使用之土地，按千
分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、
工業用地…四、經主管機關核准設置之加油站及依都市計畫法規定設置之供公眾
使用之停車場用地。」、「土地所有權人，申請適用本法第 18 條特別稅率計徵
地價稅者，應填具申請書，並依左列規定，向主管稽徵機關申請核定之：一、工
業用地：應檢附工業主管機關核准之使用計畫書圖或工廠設立許可證及建造執照
等文件。其已開工生產者，應檢附工廠登記證。二、其他按特別稅率計徵地價稅
之土地：應檢附目的事業主管機關核准或行政院專案核准之有關文件及使用計畫
書圖或組織設立章程或建築改良物證明文件。」。次按同法第 41 條第 1、2 項
：「依…第 18 條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）
地價稅開徵 40 日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核
定而用途未變更者，以後免再申請。」、「適用特別稅率之原因、事實消滅時，
應即向主管稽徵機關申報。」。復按財政部 80 年 5 月 25 日台財稅第 80124
70 號函「適用特別稅率之原因事實消滅時，應自其原因、事實之次期起恢復一
般稅率課徵。」。
二、查本件訴願人於系爭土地上原領有工廠登記證，而准按工業用地稅率課徵地價稅
，然其工廠登記證於 81 年經公告註銷，原即應依首揭土地稅法第 41 條第 2
項規定申請改按一般稅率課徵地價稅，即令訴願人未依法申請改課稅率，但依首
揭財政部號函釋，系爭土地自工廠登記證公告註銷之次期（即 82 年）起即恢復
一般稅率課徵地價稅。是以系爭土地雖經原處分機關所屬汐止分處清查後始發現
上情，而就 95 年地價稅原處分機關依一般稅率課徵，於法並無違誤，系爭復查
決定遞予維持，亦無不合。
三、至於訴願人主張：1. 系爭土地部分作加油站使用（即○○地號土地除外），有
財政部 81 年 8 月 21 日台財稅第 810303719 號函釋適用乙節。惟查本號解
釋業經財政部以 94 年 4 月 15 日臺財稅第 09404523640 號函釋重申其內容
：「本部 81 年 8 月 21 日臺財稅第 810303719 函釋…查該函之案情略為：
xx公司於 77 年 2 月經註銷工廠登記證後，將原廠地出租○○公司，○○公司
旋利用該廠地取得工廠設立許可，並於 77 年 6 月取得工廠登記證。本部因考
量原土地所有權人之工廠登記證雖經註銷，惟承租人於同一年（期）內，即利用
原廠地取得主管機關核發之工廠設立許可及工廠登記證，故准予繼續適用工業用
地稅率。」。本案訴願人之工廠登記證係於 81 年公告註銷，而加油站之申設並
非在同一年期內，自無該號函釋之適用。惟系爭作加油站使用之土地欲適特別稅
率，仍須訴願人依首揭土地稅法、同法施行細則之規定申辦之。2. 訴願人另主
張：○○地號土地部分作公司倉庫、聯外道路使用有財政部 58 年 2 月 28 日
台財稅發第 02220 號令之適用、作○○倉庫之土地有財政部 86 年 7 月 31
日台財稅第 860435241 號函釋之適用。但查財政部 58 年 2 月 28 日台財稅
發第 02220 號令：「為直接供工廠用地課徵地價稅疑義一案，茲核示如次：一
、『廠房及其附屬建築之用地』及『生產原料倉庫及露天堆置原料用地』，均視
為直接供工廠用地，依實施都市平均地權條例有關條文規定，按申報地價數額徵
收千分之十五（註：現行法改為千分之十）地價稅。二、關於應保留之空地及工
廠基地以及廠內之人行道及運輸道路，核與直接供工廠使用土地有關，准按申報
地價數額課徵千分之十五（同前註）之地價稅。…」，依本號令解釋係以直接供
工廠用地所為之解釋，換言之，在本案應為工廠登記證未註銷，有如上之情事時
，始有特別稅率適用之餘地。然本案工廠登記證既已註銷，自無本號令之適用。
再查財政部 86 年 7 月 31 日台財稅第 860435241 號函：「主旨：有關工業
區內土地供貨櫃運輸倉儲業使用，如符合貴市都市計畫委員會審定之設置條件，
其申請依土地稅法第 18 條規定按千分之十稅率課徵地價稅，可否免附工廠登記
等相關證件乙案。說明：二、本案經函准經濟部工業局 86/07/12 工（八六）五
字第 024872 號函復略以：『工業區內供貨櫃運輸倉儲業使用之土地，因貨櫃運
輸倉儲業非屬工廠，無法取得工廠登記證，但如其確已按目的事業主管機關核定
規劃之用途使用，領有營利事業登記證者，其申請按工業用地稅率課徵地價稅乙
節，似無違土地稅法第 18 條暨其施行細則第 13 條第 1 款、第 14 條第 1
項第 1 款之規定，宜予考量辦理。』本部同意該局上開意見。」。查本號函係
就工業區土地供貨櫃運輸倉儲業使用，該業者本非工廠無法取得工廠登記證，所
為特別釋令，然仍與訴願人之○○倉庫無涉。因此系爭作○○倉庫使用之土地，
亦無本號函釋之適用。是以訴願人之主張，均無足採。
四、綜上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第 79 條第 1 項規定，決定如主文
。
主任委員 陳坤榮
委員 王寶蒞
委員 李承志
委員 周國代
委員 黃茂榮
委員 張文郁
委員 陳立夫
委員 郭蕙蘭
委員 陳明燦
委員 陳慈陽
委員 范愛珠
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺北高等行政法院（地址：臺
北市和平東路 3 段 1 巷 1 號）提起行政訴訟。
中華民國 96 年 10 月日
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