訴願人 游○煌
原處分機關 臺北縣政府稅捐稽徵處
上列訴願人因地價稅事件，不服原處分機關 95 年 6 月 8 日北稅法字第 0950068
291 號復查決定書所為處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
訴願不受理。
事 實
緣祭祀公業游○琳所有坐落○○市○○○段○○○○小段○○-○、○○-○、○○-
○、○○、○○-○、○○-○及○○-○ 地號等土地 7 筆，原出租予○○企業股份
有限公司（下稱○○公司）供作玻璃纖維塑膠廠使用，前經原處分機關核准依土地稅
法第 18 條第 1 項第 1 款規定按工業用地稅率課徵地價稅在案；嗣原處分機關 9
3 年間清查工業用地使用情形時，查獲○○公司就系爭土地之工廠登記證業於 85 年
10 月 24 日經核准註銷在案，其適用特別稅率之原因事實業已消滅，依法應自 86
年起改按一般用地稅率核課地價稅；又祭祀公業游○琳未於適用特別稅率之原因、事
實消滅時起 30 日內向原處分機關申報，違反土地稅法第 41 條及土地稅法施行細則
第 15 條規定，原處分機關爰依土地稅法第 54 條第 1 項第 1 款及稅捐稽徵法第
21 條規定，除就系爭 7 筆土地補徵 88 年至 92 年工業用地與一般用地稅率地價
稅之差額新臺幣（以下同）各 140 萬 8,831 元、144 萬 3,943 元、147 萬 9,0
55 元、147 萬 9,055 元及 147 萬 9,055 元，且更正 93 年地價稅為 207 萬
2,906 元外，並按系爭○○-○、○○、○○-○及○○-○ 地號等 4 筆土地 88 至
92 年短匿稅額裁處 3 倍罰鍰計 2,154 萬 700 元（計至百元止），而以訴願人
游○煌為祭祀公業游○琳之管理人就上揭稅額繳款書及罰鍰處分書向訴願人送達在案
。訴願人不服，申請復查，未獲變更，遂提起本件訴願。
理 由
一、本件訴願人游○煌之先祖游○為祭祀公業游○琳派下，列屬於「游○瑞」股下，
並經最高法院 95 年度台上字第 1158 號判決確認，是本件訴願人對祭祀公業游
○琳有派下權存在，訴願人即為祭祀公業所有之土地之公同共有人。原處分機關
依稅捐稽徵法第 19 條第 3 項之規定，以首揭復查決定書向公同共有人中之訴
願人為送達，自屬合法送達，且其效力及於全體，合先敘明。
二、按訴願之提起，應自行政處分達到或公告期滿之次日起 30 日內為之，且以原行
政處分機關或受理訴願機關收受訴願書之日期為準。提起訴願逾法定期間者，原
處分即歸確定，如仍對之提起訴願，受理訴願機關應為不受理。此觀訴願法第 1
4 條第 1 項、第 3 項、第 77 條第 2 款之規定及行政法院 62 年判字第 5
83 號判例甚明。
三、本件訴願人不服原處分機關復查決定書所為處分，依首揭規定，自應於收受處分
書翌日起 30 日內提起訴願，逾期未提起者，該行政處分即告確定。經查本件原
處分機關既於復查決定書教示訴願人應於收受復查決定書之次日起 30 日內提起
訴願，從而系爭復查決定書於 95 年 6 月 20 日送達，此有原處分機關送達證
書附卷可稽，因訴願人之住居所於本縣轄內，無扣除其在途期間之適用，故本案
提起訴願之末日，為 95 年 7 月 20 日（星期四），訴願人卻遲至同年月 21
日始向原處分機關提出訴願，顯已逾 30 日之法定不變期限。揆諸首揭法條及判
例意旨，原處分業已確定，提起訴願，自非法之所許。又依行政院暨所屬各級行
政機關訴願審議委員會審議規則第 8 條規定：「對於訴願事件，應先為程序上
之審查，其無應不受理情形者，再進而為實體上之審查。」，本件訴願為程序不
合，自不應受理。
四、惟按稅捐稽徵法第 54 條第 1 項第 1 款規定，納稅義務人藉變更、隱匿地目
等則或於減免地價稅或田賦之原因、事實消滅時，未向主管稽徵機關申報者，依
左列規定辦理：一、逃稅或減輕稅賦者，除追補應納部分外，處短匿稅額或賦額
3 倍之罰鍰。查，人民之行為違反本法第 41 條第 2 項規定，原即應依上開規
定予以處罰，又因各項違反稅捐法規之處罰種類繁多，得否減輕或免除，以由總
則性之法律規定為宜，稅捐稽徵法第 48 條之 2 就違反稅捐稽徵法規處罰之減
輕或免除，則訂有總則性之規定，其第 1 項、第 2 項分別規定：「依本法或
稅法規定應處罰鍰之行為，其情節輕微，或漏稅在一定金額以下者，得減輕或免
予處罰。」、「前項情節輕微、金額及減免標準，由財政部擬訂，報請行政院核
定後發布之。」依此規定，財政部於擬訂減輕或免予處罰之標準時，原應就違反
行為情節之重輕、金額之多寡加以衡量。其所擬訂經行政院核定之稅務違章案件
減免處罰標準第 18 條第 1 項規定：「依土地稅法第 54 條第 1 項第 1 款
規定應處罰鍰案件，其短匿稅額符合下列規定之一者，減輕或免予處罰：一、短
匿稅額每年在新臺幣 2 萬元以下者，免予處罰。二、短匿稅額每年逾新臺幣
2 萬元至新臺幣 5 萬元者，按短匿稅額處一倍之罰鍰。三、短匿稅額每年逾新
臺幣 5 萬元至新臺幣 8 萬元者，按短匿稅額處二倍之罰鍰。」各該條款前段
係就違反之情節重輕為規定，後段則係就金額多寡為規定，符合前開稅捐稽徵法
第 48 條之 2 之授權意旨，足見稽徵機關依本法第 54 條第 1 項第 1 款規
定裁處罰鍰時，並非全無裁量空間。再者，現代國家基於「有責任始有處罰」之
原則，對於違反行政法上義務之處罰，應以行為人主觀上有可非難性及可歸責性
為前提，如行為人主觀上並非出於故意或過失情形，應無可非難性及可歸責性，
探究立法本意，之所以要以有故意或過失為責任之前提，並形式上加以區分，除
於可非難性及可歸責性上有不同外，於處罰上亦應有量的不同，否則，該處罰即
有輕重失衡之虞，亦與行政法上一般法律原則中之比例原則相違，故行政罰法第
7 條第 1 項明定，違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰；
同法第 8 條規定，行為人雖不得因不知法規而免除其行政處罰責任，但按其情
節，得減輕或免除其處罰；同法第 18 條並明定裁處之審酌因素。本件訴願人未
於變更供其他使用之同時即向主管稽徵機關為申報，是否即得認其有故意變更、
隱匿減免地價稅之原因、事實消滅之情事，尚非得一概而論，是原處分機關仍應
詳予究明，並按其情節輕重、可非難程度為審酌，以求處罰允當。惟本件訴願人
提起訴願已逾法定期間應為不受理決定，原處分機關允應依訴願法第 80 條第 1
項之規定依職權撤銷或變更之，以資適法。
五、至於原處分機關誤植訴願人為「祭祀公業游○琳管理人」乙節，責由原處分機關
依行政程序法第 101 條之規定，予以更正，併予指明。
六、綜上論結，本件訴願人提起訴願已逾法定期間應為不受理決定，惟原處分仍有違
法不當之處，原處分機關應按訴願法第 80 條第 1 項之規定，自行撤銷或變更
之，爰依訴願法第 77 條第 2 款、第 80 條第 1 項及行政院及各級行政機關
訴願審議委員會審議規則第 25 條之規定，決定如主文。
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺北高等行政法院（地址：臺
北市和平東路 3 段 1 巷 1 號）提起行政訴訟。
中華民國 95 年 10 月日
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