訴願人 ○○○○股份有限公司
代表人 何○
代理人 葉○○
原處分機關 臺北縣政府稅捐稽徵處
上列訴願人因地價稅事件，不服原處分機關 95 年 4 月 11 日北稅法字第 0950039
136 號復查決定書所為之處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
緣訴願人所有坐落○○市○○○段○○小段○○-○、○○-○、○○、○○-○、○
○、○○-○、○○、○○-○、○○-○ 地號及○○市○○○段○○小段○-○、○
○、○○、○-○、○、○-○、○-○、○-○地號等 17 筆土地（以下稱系爭土地）
，原經核准按工業用地稅率課徵地價稅，經原處分機關三重分處清查工業用地使用情
形時，查獲訴願人就系爭土地之工廠登記證業於 91 年 6 月 13 日經核准註銷在案
，其適用特別稅率之原因事實業已消滅，依法應自 92 年起改按一般用地稅率核課地
價稅，則 94 年地價稅按一般用地稅率核課稅額應為新臺幣（以下同）518 萬 6,940
元，惟因電腦作業漏未釐正，系爭土地仍按工業用地稅率計徵，致原寄送核定之 94
年地價稅額僅為 143 萬 9,304 元（已繳納），嗣原處分機處三重分處發現遂補徵
差額 374 萬 7,636 元。訴願人不服，主張略以：系爭土地原即屬工業用地並已適
用工業用地特別稅率在案，雖本公司原工廠登記證已於 91 年 6 月 13 日核准註銷
登記，並出租予○○貨運股份有限公司（下稱○○貨運公司）使用，惟查○○貨運公
司承租本公司系爭土地營業，於 93 年 12 月 13 日即取得交通部公路總局新竹區監
理所（下稱新竹區監理所）竹監運字第 0930020239 號函核准延伸營業路線，並增設
三重市（三重所）營業站，且該案亦經交通部公路總局台北區監理所以 94 年 6 月
9 日北監運字第 0940039849 號函查覆新竹區監理所符合規定在案，無未按目的事業
主管機關核定規劃使用之問題，並不改變其仍屬工業用地之性質，自應繼續適用工業
用地特別稅率課徵地價稅，原核定未究明實情，應予撤銷云云。申請復查，未獲變更
，遂向本府提起訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府。茲摘敘訴辯意旨於次：
訴願意旨略謂：
一、按都市計畫法臺灣省施行細則第 18 條規定，乙種工業區以供公害輕微之工廠與
其必要附屬設施，及工業發展有關設施使用為主，該法條除於第 2 款明定乙種
工業區，不得經營事業之範圍外，特以但書規定公共服務設施、公用事業設施、
一般商業設施等為乙種工業區之使用範疇，且於第 4 款第 14 目明定，汽車運
輸業停車場及其附屬設施，為乙種工業區使用用途之一。據上，經政府規劃為乙
種工業區使用之土地，不論作為工廠使用或作為汽車運輸業停車場及其附屬設施
使用，均屬按照規劃使用之範疇，則於該土地作為工廠使用或供汽車運輸業停車
場及其附屬設施使用等工業用地使用之事實並未變更下，自應繼續適用工業用地
之特別稅率課徵地價稅，亦甚明確。
二、又按系爭土地為經政府依都市計畫法規劃作為乙種工業使用之土地，依法得供作
工廠使用及汽車運輸業停車場及其附屬設施使用，且土地使用迄今仍未變更，此
有臺北縣三重市公所於中華民國 94 年 4 月 11 日核發證明書可稽，足見系爭
土地經核准採工業用地之特別稅率課徵地價稅之原因及事實，並未消滅，依據土
地稅法第 18 條及第 41 條之規定，自應繼續適用工業用地之特別稅率課徵地價
稅，始稱適法。乃原處分機關對上述訴願人有利之事項未予深究，擅認本件適用
特別稅率之原因已消滅，而改按一般稅率課徵地價稅，有違行政程序法第 9 條
及第 36 條之規定，自非有合，應予撤銷。。
三、次按原處分機關以訴願人之工廠登記證註銷後，始將系爭土地出租與○○貨運使
用，遽認系爭土地適用特別稅率之原因事實已消滅，並改按一般稅率課徵地價稅
，顯有出於臆測之情，自非有合，應予撤銷。
（一）按「凡依法核定之工業區之土地及政府核准工業或工廠使用之土地，已按工業
主管機關核定規劃使用者，無論自有自用或出租與興辦工業人使用，均得適用
土地稅法第 18 條規定之工業用地特別稅率課徵地價稅。」為財政部 69 條 6
月 13 日台財稅第 34700 號函釋所規定。則系爭土地既經政府規劃作為乙種
工業區，自不問自行或出租作為工廠使用或作為汽車運輸停車場及其附屬設施
使用，顯與都市計畫法施行細則第 18 條規定相符，均屬按照規劃使用之範疇
，自得適用工業用地之特別稅率課徵地價稅，應甚明確。
（二）次按訴願人之工廠固於 91 年 6 月 13 日歇業並經核准註銷工廠登記，惟系
爭土地歇業前，自 91 年 4 月 1 日起，業已出租予○○貨運公司，有雙方
簽定不動產租賃契約可按。則原處處分機關指稱系爭土地之工廠登記證於註銷
後，始出租予○○貨運公司，故認定系爭土地未依政府核准規劃使用，即顯有
誤解之情，並非事實。又系爭土地不問作為工廠使用或出租作為汽車運輸業停
車場及其附屬設施使用，依前開規定與說明均屬依照政府核定規劃作為乙種工
業區使用之範疇，原適用工業用地之特別稅率課徵地價稅之原因及事實，並未
消滅，自應繼續適用工業用地之特別稅率課徵地價稅。乃原處分機關未審上情
，率以系爭土地之工廠登記證業於 91 年 6 月 13 日因歇業經核准註銷，本
件係於註銷工廠登記證後始出租予○○貨運公司，認定系爭土地原依土地稅法
第 18 條第 1 項規定適用特別稅律之原因及事實，業已消滅，自 92 年改按
一般用地稅率課徵地價稅。惟上開理由，既顯有誤解，亦有未依證據認定事實
之情，即非有合，應予撤銷。
三、關於原處分機關指稱本案訴願人之承租人○○貨運公司於系爭土地增設三重營業
所以延伸營業路線經營業務乙案，卻遲至 94 年 10 月 6 日始經公路主管機關
新竹監理所核准，依財政部 86 年 7 月 31 日台財稅第 860435241 號函釋之
反面解釋，認為本件不具備申請按工業用地稅率課徵地價稅之要件，為否准變更
理由，仍非有合分述如次：
（一）訴願人將系爭土地出租予○○貨運公司，經原處分機關原查時以○○貨運公司
並未向目的事業主管機關交通部公路總局台北監理所申請核准，而未准系爭土
地適用特別稅率乙事。查○○貨運公司之目的事業主管機關為新竹區監理所，
並非台北監理所，為原處分機關所不爭執，惟○○貨運公司確於 93 年 12 月
13 日向新竹區監理所申請延伸營業路線並增設營業所至台北市及三重市增設
三重營業所以延伸營業路線經營業務乙案，遲至 94 年 10 月 6 日始經公路
主管機關新竹監理所核准等語相繩，則以行政機關之遲誤行為，苛責訴願人負
擔後果，顯有割裂取捨證據之違誤，自非有合，應予撤銷。
（二）又財政部 86 年 7 月 31 日台財稅第 860435241 號函雖規定「‧‧‧因貨
櫃運輸倉儲業非屬工廠，無法取得工廠登記證，但如確已按目的事業主管機關
核定規劃之用途使用，領有營利事業登記證者」可予申請按工業用地稅率課徵
地價稅，惟其並非指明應取得目的事業主管機關核定規劃之用途者，始得申請
之，此觀諸土地稅法第 41 條有關適用特別稅率用地之申請，亦僅以每年（期
）地價稅開徵一定期間（40 日）前提出申請，而非取得目的事業主管機關之
核定規劃後才申請即明。概有無取得目的事業主管機關之核定規劃，係屬稅捐
稽徵機關准否「適用」特別稅率之依據，而非准否「申請」之規定。乃復查決
定以所謂法令之反面解釋，不但曲解該法令之真意，亦顯然違反租稅法定主義
，而增加法令所無之限制，更屬失當。
答辯意旨略謂：
一、查本案系爭土地原經核准按工業用地稅率課徵地價稅，嗣本處三重分處清查工業
用地使用情形時，查獲訴願人就系爭土地取得之工廠登記證業於 91 年 6 月 1
3 日因歇業經核准註銷在案，是該土地原依土地稅法第 18 條第 1 項第 1 款
規定適用特別稅率之原因、事實於 91 年間業已消滅，依財政部 80 年 5 月 2
5 日台財稅第 801247350 號函釋意旨，應自 92 年起改按一般用地稅率核課地
價稅。從而本案 94 年地價稅正確核課稅額應為 518 萬 6,940 元，惟電腦作
業漏未釐正，系爭土地仍按工業用地稅率計徵，致原核發 94 年地價稅繳款書為
143 萬 9,304 元，嗣本處三重分處發現遂補徵差額 374 萬 7,636 元，於法
並無不合，應予維持。
二、至於訴願人主張該公司於工廠登記證註銷後，即將系爭土地出租予○○貨運公司
使用，○○貨運公司係按目的事業主管機關核定規劃之用途使用，自應繼續適用
工業用地特別稅率課徵地價稅，原核定未究明實情，應予撤銷乙節，按據前揭財
政部 86 年 7 月 31 日台財稅第 860435241 號函釋意旨，工業區內供貨櫃運
輸倉儲業使用之土地，須確已按目的事業主管機關核定規劃之用途使用，領有營
利事業登記證者，始得申請按工業用地稅率課徵地價稅；而工業用地之規劃使用
，既須經工業主管機關核定，則土地是否已按核定規劃開始使用，應由工業興辦
人或土地所有權人，向工業主管機關取證，即應以工業主管機關之認定為準，稽
徵機關再憑以按特別稅率課徵地價稅，此觀前揭財政部 68 年 9 月 14 日台財
稅第 36472 號函釋甚明。查本案系爭土地承租人○○貨運公司，其經營之行業
為汽車貨運業、路線汽車貨運業、汽車貨櫃貨運業等 10 項目，其營業內容，依
汽車運輸業管理規則第 2 條規定，除以載貨汽車運送貨物者外，尚有於公路主
管機關所核定之路線內或區域內以載貨汽車運送貨物或以聯結車運送貨櫃貨物為
營業者，是該公司於 93 年 11 月 23 日向新竹區監理所申請延伸營業路線並增
設營業所（含三重營業所）乙案，其經核准增設營業所尚不足以經營其業務，須
經公路主管機關核准延伸營業路線始足當之；本處前就訴願人另案（補徵 92、9
3 年地價稅）主張事項函詢新竹區監理所，經該所於 94 年 10 月 7 日以竹監
運字第 0940017195 號函復其確為○○貨運公司申請延伸營業路線並增設營業所
之公路主管機關，該案該所依據汽車運輸業管理規則第 23 條第 1 項第 6 款
規定，業於 94 年 10 月 6 日以竹監運字第 0940017490 號函核准並同意換發
汽車運輸業營業執照在案。
三、綜上說明，本案訴願人雖於工廠登記證註銷後，即將系爭土地出租予○○貨運公
司使用，惟承租人○○貨運公司於系爭土地增設三重營業所以延伸營業路線經營
業務乙案，卻遲至 94 年 10 月 6 日始經公路主管機關新竹區監理所核准，依
財政部 86 年 7 月 31 日台財稅第 860435241 號函釋之反面解釋，本案訴願
人就系爭土地於 91 年 6 月 13 日工廠登記證註銷後並不具備申請按工業用地
稅率課徵地價稅之要件。另依土地稅法第 41 條第 1 項及財政部 81 年 3 月
20 日台財稅第 810763418 號函釋示：「得適用特別稅率之用地及各種減免稅
地之申請期限，依土地稅法第 41 條及土地稅減免規則第 24 條規定，應於地價
稅開徵 40 日前提出申請，至於其用地是否符合特別稅率及減免之要件，亦應以
上開申請期限截止日（10 月 7 日）（編者註：已改為 9 月 22 日）為審核
之基準日。」本案 94 年地價稅於審核基準日 9 月 22 日以前系爭土地仍不符
按工業用地稅率課徵地價稅之要件，且訴願人亦未向本處重新申請適用特別稅率
核課地價稅，是其 94 年地價稅仍應按一般用地稅率核課無誤，訴願人訴稱系爭
土地係屬乙種工業區之土地，且未變更其用途，即應符合工業用地稅率核課之要
件云云，核無足採。
理 由
一、按土地稅法（以下簡稱本法）第 18 條第 1 項第 1 款規定，供工業用地直接
使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者
，不適用之。本法第 41 條第 1 項規定，適用特別稅率之用地，土地所有權人
應於每年（期）地價稅開徵 40 日前提出申請。又依本法施行細則第 14 條第 1
項第 1 款之規定，適用本法第 18 條特別稅率計徵地價稅者，應由土地所有權
人填具申請書並檢附工業主管機關核准之使用計畫書圖或工廠設立許可證及建造
執照等文件。其已開工生產者，並應檢附工廠登記證，向主管稽徵機關申請核定
之。細繹前開規定文義，工業用地之地價稅得適用特別稅率，其要件約有：
（一）須為工業用地，其範圍依本法施行細則第 13 條第 1 款之所定。
（二）須供事業直接使用且按目的事業主管機關核定規劃使用。
（三）事業需為生產事業。
（四）須經申請。
綜上說明，工業用地之地價稅得適用特別稅率者，與工業用地依區域計畫法或都
市計畫法得為使用之類別，其規範各別。要難以工業用地之使用類別，合於土地
管制之規定，即謂其地價稅得適用特別稅率，而應以是否符合前開法令規定為斷
。
二、次按本法第 41 條第 2 項規定，適用特別稅率之原因、事實消滅時，應向主管
稽徵機關申報。本法施行細則第 15 條規定，適用特別稅率之原因、事實消滅時
，土地所有權人應於 30 日內向主管稽徵機關申報，未於期限內申報者，依本法
第 54 條第 1 項第 1 款之規定辦理。
三、再按「依土地法稅法第 17 條及第 18 條規定，得適用特別稅率之用地，於適用
特別稅率之原因、事實消滅時，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地
稅率課徵地價稅。」、「本案經函准經濟部工業局 86 年 7 月 12 日工（八六
）五字第 024872 號函復略以：『工業區內供貨櫃運輸倉儲業使用之土地，因貨
櫃運輸倉儲業非屬工廠，無法取得工廠登記證，但如其確已按目的事業主管機關
核定規劃之用途使用，領有營利事業登記證者，其申請按工業用地稅率課徵地價
稅乙節，似無違土地稅法第 18 條暨其施行細則第 13 條第 1 款、第 14 條第
1 項第 1 款之規定，宜予考量辦理。』本部同意該局上開意見。」為財政部
80 年 5 月 25 日台財稅第 801247350 號函及 86 年 7 月 31 日台財稅第
860435241 號函所明示。
三、經查，本件系爭土地原核准依土地稅法第 18 條第 1 項第 1 款工業用地稅率
課徵地價稅，嗣原處分機關（三重分處）清查工業用地使用情形時，查獲訴願人
就系爭土地取得之工廠登記證業於 91 年 6 月 13 日經核准註銷在案，其適用
特別稅率之原因事實業已消滅，依法應自 92 年起改按一般用地稅率核課地價稅
。而依上揭土地稅法第 41 條第 2 項，同法施行細則第 15 條之規定訴願人應
於 30 日內向主管稽徵機關申報。上開法條規定之設，乃以工業用地是否適用特
別稅率，須經土地所有權人申請且為其掌握之事實，法律乃賦予土地所有權人協
力之義務。本案系爭土地其適用特別稅率之原因、事實既已消滅，訴願人未依前
開規定辦理，原處分機關依本法第 54 條第 1 項第 1 款之規定，應自 92 年
起改按一般用地稅率核課地價稅並補徵 92 年及 93 年地價稅之差額，洵有所據
。是以，原處分機關就系爭土地之 94 年地價稅按一般用地稅率核課地價稅乙節
，於法並無不合，應予維持。
四、至於訴願人主張該公司於工廠登記證註銷後，即將系爭土地出租予○○貨運公司
使用，○○貨運公司係按目的事業主管機關核定規劃之用途使用，自應繼續適用
工業用地特別稅率課徵地價稅乙節。惟卷查原處分機關附卷之資料，訴願人雖於
工廠登記證註銷後，即將系爭土地出租予○○貨運公司使用，而○○貨運公司於
系爭土地增設三重營業所延伸營業路線經營業務乙案，雖於 93 年 11 月 23 日
向該管公路主管機關即新竹區監理所申請延伸營業路線並增設營業所（含三重營
業所），然新竹區監理所於 94 年 10 月 6 日始核准增設 16 處營業站。依前
揭財政部 86 年 7 月 31 日台財稅第 860435241 號函釋意旨，工業區內供貨
櫃運輸倉儲業使用之土地，須確已按目的事業主管機關核定規劃之用途使用，領
有營利事業登記證者，始得申請按工業用地稅率課徵地價稅。是以，系爭土地於
91 年 6 月 13 日工廠登記證註銷後並不具備按工業用地稅率課徵地價稅之要
件。另依土地稅法第 41 條第 1 項及財政部 81 年 3 月 20 日台財稅第 810
763418 號函釋示：「得適用特別稅率之用地及各種減免稅地之申請期限，依土
地稅法第 41 條及土地稅減免規則第 24 條規定，應於地價稅開徵 40 日前提出
申請，至於其用地是否符合特別稅率及減免之要件，亦應以上開申請期限截止日
為審核之基準日。」本件 4 年地價稅於審核基準日即 94 年 9 月 22 日以前
系爭土地仍不符按工業用地稅率課徵地價稅之要件，且訴願人亦未重新申請適用
特別稅率核課地價稅，是原處分機關依法 94 年地價稅應按一般用地稅率核課並
無違誤，原處分應予維持。
五、綜上論結，本案訴願無理由，爰依訴願法第 79 條第 1 項規定，決定如主文。
訴願審議委員會主任委員 陳坤榮
委員 王年水
委員 范愛珠
委員 張文郁
委員 陳明燦
委員 黃茂榮
委員 黃順孝
委員 廖學興
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺北高等行政法院（地址：臺
北市和平東路 3 段 1 巷 1 號）提起行政訴訟。
中華民國 95 年月日
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