訴願人 林○義
代理人 林○忠
原處分機關 臺北縣政府稅捐稽徵處
上列訴願人因土地增值稅事件，不服原處分機關 95 年 3 月 1 日北稅法字第 095
0021296 號復查決定書所為之處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
原處分撤銷，由原處分機關另為適法之處分。
事 實
緣訴願人所有坐落○○市○○段○○、○○、○○、○○、○○、○○地號等 6 筆
土地（下稱系爭土地），地上建物之門牌號碼分屬○○市○○路○○號、○○巷○號
及○○巷○號等 3 戶（地上建物均未辦理保存登記），經○○○○資產服務股份有
限公司依「臺灣板橋地方法院委託○○○○資產服務股份有限公司辦理不動產拍賣業
務作業要點」規定，以 93 年板金拍七字第 839 號拍賣抵押物強制執行事件，於
94 年 5 月 5 日拍定，經原處分機關按一般用地稅率核算土地增值稅為新臺幣（
以下同）251 萬 7,761 元函請該公司扣繳。嗣訴願人申請依土地稅法第 34 條規定
按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，案經原處分機關以系爭土地之地上建物，其門
牌號碼為○○市○○路○○號，因放置營業用物品，核與土地稅法第 9 條規定不符
，另門牌號碼○○市○○路○○巷○號之地上建物，係未辦理保存登記之建物，迄
93 年 12 月勘測後始向該分處辦理房屋稅設籍課稅，而該基地上之全部建物之評定
現值不及所占基地公告現值百分之十，核與土地稅法第 34 條第 3 項規定不符，是
上述 2 戶建物所占之基地面積 101.73 平方公尺，仍應按一般用地稅率課徵土地增
值稅。至於門牌號碼為○○市○○路○○巷○號之 2 層樓地上建物，因核與土地稅
法第 9 條、第 34 條規定相符，其所占之基地面積 101.38 平方公尺，則准予改按
自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，並更正應課徵之土地增值稅為 144 萬 4,080
元。訴願人不服，申請復查，未獲變更，遂向本府提起訴願，並據原處分機關檢卷答
辯到府。茲摘敘訴辯意旨於次：
訴願意旨略謂：
一、本案系爭○○市○○路○○號建物（坐落基地為○○、○○），經復查決定機關
調查結果，自應以國稅局調查結果「無營利事業設籍登記」為準據，認定無營業
情形，惟對於「住宅」之定義尚有疑義。按財政部 70 年 8 月 7 日台財稅字
第 35797 號函：「土地所有權人為騰空房地待售．．．惟為顧及納稅義務實際
困難，凡在遷出戶籍期間，該自用住宅用地無出租，或供營業使用者．．．仍准
依自用住宅優惠稅率課徵土地增值稅。」。另依財政部 78 年 11 月 16 日台財
稅字第 780383054 號函「．．．如查明係為謄空以待拍賣，而於拍定日前一年
內遷出戶籍，且無出租或供營業使用者，其土地增值稅可比照 70 年 8 月 7
日台財稅字第 35797 號規定依自用住宅優惠稅率課徵」。訴願人於民國 92 年
間因不幸喪偶，致無心經營公司業務，而使公司倒閉連累土地遭到查封，為快速
解決債務，仍謄空房地使拍定人能順利取得房地，取回微薄之價差，解決其他債
務。依財政部上二項解釋函，本案已符合土地稅法第 34 條之規定適用自用住宅
優惠稅率課徵土地增值稅。
二、至系爭坐落○○市○○路○○巷○號之地上建物（坐落基地地號為○○、○○、
○○、○○）為未保存登記之建物。按財政部 77 年 6 月 28 日台財稅字第
770190398 號函規定「完成日期之認定除查門牌編定，戶籍遷入日期，接水電日
期或其他足以佐證，自該日起課籍以課稅．．．」，本案自有家屬陳○○於民國
83 年 2 月 15 日遷入可為佐證。
三、土地稅法第 34 條對自用住宅適用優惠稅率課徵土地增值稅，並未對建物面積大
小加以限制，亦無建物價值占基地比例大小之限制，其立法精神，是針對土地所
有權人出售之土地原為空地，為符合自用住宅用地之要件，臨時搭建簡陋房屋俱
以申請優惠稅率課徵土地增值稅，為防止上述取巧規避稅負情事，而訂定自用住
宅建築工程未滿一年且其價值不及所占基地公告現值百分之十者，不得適用優惠
稅率課徵土地增值稅。
四、系爭房屋自家屬陳○○民國 83 年 2 月 15 日遷入起至申報日止，為一直繼續
存在之違章建築物，不是新建物，不應按建築工程未滿一年且其價值不及所占基
地公告現值百分之十者，不得適用優惠稅率課徵土地增值稅之規定。
答辯意旨略謂：
一、查本案系爭○○市○○路○○號建物（坐落基地地號：○○、○○），自 64 年
1 月起即課徵房屋稅，原處分機關以現場放置營業用物品，認定系爭土地於拍定
前一年（即 93 年 5 月 6 日起至 94 年 5 月 5 日止）有營業情形，核與
土地稅法第 9 條規定不符，遂按一般用地稅率核課本案土地增值稅，而訴願人
主張僅是放置廢棄物品，資為爭議。經查系爭建物之營業情形經國稅局查復意見
並無營利事業設籍登記，因該項查復意見與本處房屋稅課稅資料不符，原處分機
關遂依據財政部 88 年 7 月 9 日台財稅第 881926571 號令發布修正之「自
用住宅用地土地增值稅書面審查作業要點」第十點規定，再移回國稅局重查，並
再經該局查註並無營利事業設籍登記，而依上開作業要點第十點規定，有無營業
事實之認定以營業稅業務單位調查結果為準，是系爭建物有無營業事實之認定，
自應以國稅局調查結果「無營利事業設籍登記」為準據，原處分僅以現場放置營
業用物品，即認定其有營業事實，此點確顯率斷。
二、惟查系爭○○市○○路○○號建物，雖可認定無營業情形，惟其究仍有無土地稅
法第 9 條規定之適用？乃為本案之爭點。按司法院釋字第 460 號解釋理由書
：「土地稅法第 6 條規定：『為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對
於國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水
、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業及合理之自用住宅等所用
之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，得予適當之減免；其減免標準及程序，由
行政院定之。』又同法第 9 條規定：『本法所稱自用住宅用地，指土地所有權
人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。
』雖未就『住宅』之定義有所界定，然法規之適用除須依法條之明文外，尚應受
事物本質之內在限制。而依一般觀念，所謂住宅，係指供人日常住居生活作息之
用，固定於土地上之建築物；外觀上具備基本生活功能設施，屬於居住者支配管
理之空間，具有高度的私密性。」經查系爭坐落○○市○○路○○號地上建物，
其內部堆置廢棄物，雜亂不堪，且自 92 年 11 月 11 日即與台灣電力公司終止
契約，處於無供電狀態，此有原處分機關 94 年 5 月 5 日現場拍得之數幀照
片及台電公司 95 年 1 月 25 日北西字第 09501005661 號函附卷可稽，其與
訴願人自承現場留有廢棄物，雜亂不堪，大門鐵捲門生鏽，已關閉不能使用，而
由旁側小門拉起小洞爬入之事實亦相符。是以，本案系爭建物並未有供人日常住
居生活作息之用，且外觀上亦未具備基本生活功能設施，揆諸上揭司法院釋字第
460 號，核與土地稅法第 9 條『住宅』之定義有違，應無同法第 34 條規定按
自用住宅用地優惠稅率計課土地增值稅之適用。至於訴願人援引財政部 70 年 8
月 7 日財稅字第 35798 號函釋及 78 年 11 月 16 日台財稅字第 780383054
號函釋，其解釋意旨，均指「騰空房地待售」，其與本案房地內部堆置廢棄物，
雜亂不堪，且自 92 年 11 月 11 日即與台灣電力公司終止契約，處於無供電狀
態之案情不同，自不得比附援引。
三、又系爭坐落○○市○○路○○巷○號之地上建物（基地地號：○○、○○、○○
、○○），亦係未保存登記之建物，訴願人迄 93 年 11 月 24 日始向原處分機
關申請設籍核課房屋稅，因訴願人無法提供系爭房屋所有權登記之資料及房屋出
資興建之證明，而所提示之門牌證明書、戶籍登記簿及電費收據等，尚難謂足資
佐證其確切之建造完成日期，原處分機關遂依財政部 77 年 6 月 28 日台財稅
第 770190398 號函釋：「關於未申領建築執照、完工證明之新、增改建房屋，
其建造完成日期之認定，除查有門牌編訂日期、戶籍遷入日期、接水電日期或其
他資料足資佐證，自該日起設籍課徵外，其餘實際完成或可供使用之日難以勘查
者，以稽徵機關調查日為準，據以起課房屋稅。」之規定，以調查日（即 93 年
12 月）起課房屋稅之日認定為系爭房屋建造完成之日，其情經訴願人不服逕提
訴願後，業經鈞府以 94 年 12 月 21 日北府訴決字第 0940315540 號訴願決定
書決定：「訴願駁回」。是以，原處分以系爭坐落○○市○○路○○巷○號之地
上建物迄 93 年 12 月勘測後始向該分處辦理房屋稅設籍課稅，且認該基地上之
全部建物之評定現值（32 萬 8,900 元）不及所占基地公告現值（2,867 萬
7,000 元）百分之十（286 萬 7,700 元），核與土地稅法第 34 條第 3 項規
定不符，而按一般用地稅率課徵土地增值稅乙節，並無違誤。
理 由
一、按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶
籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」、「土地所有權人出售其自用住宅
用地者，都市土地面積未超過 3 公畝部分或非都市土地面積未超過 7 公畝部
分，其土地增值稅統就該部分之土地漲價總數額按百分之十徵收之；超過 3 公
畝或 7 公畝者，其超過部分之土地漲價總數額依前條規定之稅率徵收之。前項
土地於出售前 1 年內，曾供營業使用或出租者，不適用前項規定。第一項規定
於自用住宅之評定現值不及所占基地公告土地現值百分之十者，不適用之。但自
用住宅建築工程完成滿 1 年以上者不在此限。土地所有權人，依第 1 項規定
稅率繳納土地增值稅者，以 1 次為限。」為土地稅法第 9 條及第 34 條所明
定。
二、查本件○○市○○路○○號建物（坐落基地地號：○○、○○）部分，原處分機
關經現場勘查並拍照存證，以系爭建物其內部堆置廢棄物，雜亂不堪，大門鐵捲
門生鏽，已關閉不能使用，且據臺灣電力股份有限公司台北西區營業處函覆，系
爭建物自 92 年 11 月 11 日即與台灣電力股份有限公司終止契約，處於無供電
狀態，因而，認定該建物已無人居住，固非無據。惟查土地稅法第 9 條規定，
所謂自用住宅用地，係指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記
，且無出租或供營業用之住宅用地。由此條文以觀，土地稅法所稱之自用住宅用
地，是否以有人實際居住為必要條件，仍屬有疑，原處分機關以系爭建物無人居
住而否准適用自用住宅用地優惠稅率計課土地增值稅，不無商榷餘地。又○○市
○○路○○巷○號之地上建物部分，按土地稅法第 54 條規定，所稱自用住宅建
築工程完成，以建築主管機關核發使用執照之日為準，或其他可確切證明建築完
成可供使用之文件認定之。本件系爭房屋為違章建築，無建築主管機關核發使用
執照，但訴願人已提供門牌證明書、戶籍登記簿、電費收據等資料，除有不可採
信之反證外，不應依該建物於 93 年 12 月始課徵房屋稅，而據以認定房屋之建
造完成日，駁回訴願人之申請。按侵益處分之合法性有爭議而未能查明真相時，
舉證責任應由行政機關負擔。綜上，原處分應予撤銷，由原處分機關據以查明疑
義後再另為適法之處分。
三、綜上論結，本件訴願為有理由，爰依訴願法第 81 條之規定，決定如主文。
訴願審議委員會主任委員 陳坤榮
委員 王年水
委員 王寶蒞
委員 周國代
委員 范愛珠
委員 張文郁
委員 陳立夫
委員 郭蕙蘭
委員 黃茂榮
委員 蔡進良
委員 廖學興
中華民國 95 年 8 月日
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