訴願人  李○○
    原處分機關  臺北縣政府稅捐稽徵處
上列訴願人因 90 年度地價稅事件，不服原處分機關 94 年 4  月 27 日北稅法字第
 0940039674 號復查決定書所為處分，提起訴願一案。本府依法決定如下：
    主    文
訴願駁回。
    事    實
緣訴願人所有坐落○○市○○段○○小段及○○段等 13 筆土地，未依法作農業使用
，原處分機關據以核定課徵 90 年度地價稅新台幣（下同）435 萬 853  元，訴願人
不服，申請復查，提起訴願，均被駁回。嗣提起行政訴訟，訴願決定及復查決定均遭
撤銷，原處分機關遂再依撤銷意旨重為決定，並將原核定變更為 201  萬 3,223  元
。訴願人仍不服，遂提起本件訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府。茲摘敘訴辯意旨
於次：
訴願意旨略謂：
一、頭前段頭前小段部份，有二條農路自 81 年間就存在，經長久的勘查及測量，原
    處分機關終於核准 1﹐279 平方公尺，自 90 年度免徵地價稅。再○○段土地中
    有一條通道約 1﹐000 平方公尺，連接停車場及化成路無償供不特定人士使用，
    原處分機關未准予免徵。
二、○○段○○地號的 18.09  平方公尺在 91 年 4  月 29 日的會勘筆錄中載為人
    行道及○○段○○小段○○○、○○○等地號共 642  平方公尺為道路用地有使
    用分區證明為證，且自 84 年亦未課徵地價稅，依土地稅減免規則第 4、9 條及
    財政部 72 年 3  月 2  日台財稅第 31356  號之規定應免徵地價稅……。
三、訴願人是農民，在○○段○○小段○○○、○○○、○○○、○○○地號土地內
    有 1﹐000 至 1﹐300 平方公尺，供作蘭花培植之農業使用，依土地稅法第 22 
    條第 1  項但書、土地稅法施行細則第 21 條及財政部 72 年 4  月 22 日台財
    稅第 32742  號之規定應課徵田賦。
四、○○段○○小段○○○、○○○、○○○、○○○是屬於公共設施保留地範圍，
    地目為「田」，訴願人在這範圍內有 1500 平方公尺有圍籬隔離未作任何使用之
    空地，依土地稅法第 19 條及土地稅減免規則第 11 條之規定，未作任何使用之
    空地准予免徵地價稅……。
答辯意旨略謂：
一、卷查訴願人所有坐落○○縣○○市○○段○○號等 13 筆土地（92 年 9  月 4 
    日經台北縣新莊地政事務所逕為分割確定為 17 筆），訴願人雖對該等土地之課
    稅情形均表不服，惟除○○市○○段○○小段○○○、○○○、○○○、○○○
    、○○○地號等 5  筆土地應按公設保留地千分之六稅率課徵地價稅，原核定以
    一般用地稅率課徵未合外，其餘土地之核課情形業經判決審認原核定並無違誤，
    訴願人另就其請求本處應返還溢徵之 131  萬 7,709  元及加計利息經判決駁回
    部份提起上訴，亦經臺北高等行政法院裁定駁回在案，合先陳明。
二、經查 81 年 10 月 21 日發布實施「變更新莊（副都市中心地區）主要計畫」中
    ，本案○○段○○小段○○○地號土地由「住宅區」變更為「部分道路用地部分
    為第二種商業區」，○○○號土地由「住宅區」變更為「部分道路用地部分為公
    園兼兒童遊樂場用地」。另查○○段○○小段○○○、○○○地號等土地於 83 
    年 7  月 4  日「變更新莊（頭前地區）（二重疏洪道拆遷戶安置方案）主要計
    畫」由「農業區」變更為「道路用地」。又查○○段○○小段○○○地號土地於
    62 年 1  月 20 日「新莊都市計畫」劃設為「道路用地」，嗣於 81 年 10 月 
    21 日發布實施「變更新莊（副都市中心地區）主要計畫」中，變更為「部分道
    路用地部分為第二種商業區」。次依臺北縣政府 92 年 3  月 21 日北府城開字
    第 0920216651 號函「○○市○○段○○小段○○○、○○○、○○○地號等 3
    筆土地，位於部分為道路用地部分為公園兼兒童遊樂場用地土地，其土地係依都
    市計畫法定程序所劃設之公共設施用地如未經徵收取得則應屬公共設施保留地」
    ，該○○○及○○○地號等 2  筆，土地使用分區為「部分道路用地部分為第二
    種商業區」，經臺北縣新莊地政事務所 92 年 3  月 21 日北縣莊地測字第 092
    0011160 號函「估算之道路用地面積部分使用面積如下：○○○地號為 197  平
    方公尺，○○○地號為 777  平方公尺」且訴願人於 92 年 5  月 20 日出具承
    諾書，依首揭財政部 88 年 1  月 19 日台財稅第 881896214  號函釋規定，○
    ○段○○小段○○○、○○○地號等 2  筆土地就估算之道路用地面積部分，准
    先行按公共設施保留地稅率課徵。訴願人所有系爭 13 筆土地，業經臺北縣新莊
    地政事務所 92 年 9  月 4  日逕為分割確定為 17 筆土地，其中○○段○○小
    段○○○地號土地經分割新增○○○地號土地後，確定道路用地面積為 320  平
    方公尺（原地政機關估算 197  平方公尺）、○○○號土地經分割新增○○○地
    號土地後確定道路用地面積 976  平方公尺（原地政機關估算 777  平方公尺）
    均應按公共設施保留地千分之六稅率課徵地價稅，經重新核算，訴願人 90 年地
    價稅應為 201  萬 3,223  元。本處於 93 年 7  月 22 日北稅法字第 0930076
    896 號函陳台北高等行政法院之補充答辯狀中即已請求變更 90 年核定稅額為 2
    01  萬 3,223  元，核與判決撤銷意旨完全相符。
三、訴願人主張本處新莊分處 91 年 8  月 14 日北稅莊二字第 0910034632 號函核
    准，頭前段頭前小段土地 2﹐054 平方公尺（訴願人誤合計為 2 ﹐059  平方公
    尺）為巷道，○○段土地亦有約 1﹐000 平方公尺之通道供不特定人使用，原核
    定均未免稅乙節，查○○段○○小段○○、○○○、○○○、○○○、○○○、
    ○○○、○○○、○○○地號等 8  筆及○○段○○、○○、○○、○○、○○
    地號等 5  筆，係訴願人 91 年 3  月 25 日在「本處行政救濟暨申訴案件協談
    紀錄」中提出有供公眾使用道路之情事，經本處 91 年 7  月 17 日會同地政機
    關人員指界現場實地勘查結果，上開頭前小段等 8  筆土地部分面積係屬私設供
    出入之通道，依規定其土地稅之減免乃以申請之當年度始有減免規定之適用為原
    則，訴願人既於 91 年始提出申請，是該 8  筆土地部分面積自 91 年起始有依
    土地稅減免規則第 9  條規定減免地價稅之適用，餘○○段等 5  筆土地經同次
    會勘結果並未有供公眾使用道路之情事，仍應課徵地價稅。至訴願人提出 90 年
    9 月 6  日地價稅減免申請書，經查本處新莊分處業以 91 年 3  月 18 北稅莊
    （二）字第 0910009362 號函復訴願人略以「系爭土地並未作農業使用亦未無償
    供公共通行使用，核與土地稅法第 22 條課徵田賦及土地稅減免規則第 9  條免
    徵地價稅規定不符」否准在案。訴願人訴稱該分處 91 年 8  月 14 北稅莊二字
    第 0910034632 號函准予免徵 2059 平方公尺免徵 90 年地價稅，容有誤會。
四、訴願人復主張其所有系爭無償供公眾使用之土地應依土地稅減免規則第 4  條、
    第 9  條，及財政部 72 年 3  月 2  日台財稅第 31356  號函釋規定應免徵地
    價稅云云，按財政部 74 年 12 月 2  日台財稅第 25645  號函釋：「……且與
    供營業使用具有不可分離之關係，為建築技術規則第 132  條規定設置建物之一
    部分，並非單純供公共使用，亦非同規則第 57 條規定在道路兩旁留設之騎樓，
    應無依土地稅減免規則第 9  條、第 10 條規定減免地價稅之適用。」查系爭○
    ○段○○地號土地與訴願人其他同地段○○、○○、○○、○○等 4  筆地號土
    地相連接，且於 91 年 7  月 17 日實地勘查該○○地號土地有泰國餐廳、早餐
    店及香舖等營業使用，○○地號土地有二分之一面積供作泰國餐廳、早餐店使用
    ，餘二分之一係作自助式停車場使用，另○○、○○、○○等 3  筆地號土地亦
    作自助式停車場使用，而○○地號土地係作為該自助式停車場進出之通路，此有
    卷附會勘照片可資證明。是依前開函釋規定，自無土地稅減免規則第 9  條減免
    地價稅之適用。
五、再查系爭○○段○○小段○○○、○○○、○○○地號等 3  筆土地，經本處新
    莊分處於 91 年 2  月 8  日會同臺北縣政府農業局人員實地勘查，現場有鐵皮
    屋數棟，水泥、柏油路面，僅○○○地號水泥地上擺放蘭花盆栽數十盆，農政單
    位不認定係作農業使用，嗣同年 2   月 20 日、4  月 29 日再會同新莊市公所
    、地政事務所及臺北縣農業局人員覆勘，仍認定非作農業使用，以上有各次會勘
    紀錄表及照片影本附卷可證。是以訴願人主張應課徵田賦，洵無足採。
六、訴願人其餘主張，及本案核課依據、適用稅率等前已陳述綦詳並經判決於法無違
    ，有台北高等行政法院 92 年度訴字第 594  號判決附卷可參，惟訴願人仍執陳
    詞反覆爭訟，並以不同年度之地價稅低於本件 90 年度之地價稅，而推論 90 年
    度地價稅之課徵有所錯誤，未慮及各個年度之地價稅乃各自計算，其計算課徵所
    據之事實、公告地價等，每年度未必相同。又本案係訴願人對核定稅額不服，申
    請復查，而非依稅捐稽徵法第 17 條申請查對更正之情形，自無所稱應重新發單
    之問題。
    理    由
一、本案訴願人所有系爭土地除○○市○○段○○小段○○○、○○○、○○○、○
    ○○、○○○地號等 5  筆未按公共設施保留地稅率課徵地價稅，經臺北高等行
    政法院判決依法未合外，其餘土地仍按台北高等行政法院 92  年度訴字第 594
    號判決所認定之事實予以審理，合先敘明。
二、按土地稅法（以下稱本法）第 14 條規定，已規定地價之土地，除依第 22 條規
    定課徵田賦者外，應課徵地價稅。而都市土地依本法第 22 條有關課徵田賦之規
    定，參酌本法及本法施行細則（以下稱細則）之有關規定，可析言如下：
    1.都市土地農業區、保護區、公共設施尚未完竣地區、依法限制建築地區、依法
      不能建築地區及公共設施保留地限作或仍作農業用地使用者。（本法第 22 條
      第 1  項但書）
    2.上項之土地須為：（細則第 21 條第 2  項）
  （１）土地登記簿上所載為田、旱、林、養、牧、原、池、鹽、水、溜、溝 11 種
        地目之土地。
  （２）實際供與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農
        路、灌溉排水、漁用碼頭、水稻育苗用地、儲水池、農用溫室及其他農業使
        用之土地。
    綜上規定，要言之，都市土地課徵田賦須於特定地區限作農業或仍作農業用地使
    用，且本實質課稅之原則，均須實際作農業使用之事實者，始足當之。至原課徵
    田賦之土地，變更為非農業使用，本實質課稅原則，自變更為非農業使用時起，
    自應依本法第 14 條之規定，課徵地價稅，要不待言。
三、次按財政部 88 年 1  月 19 日台財第 881896214  號函釋示：「有關林○○女
    士等 2  人所有○○地號等 3  筆依都市計畫劃定之使用分區為部分住宅區部分
    道路預定地之土地，在尚未分割確定前，准先行估算，分別依法徵免地價稅，並
    退還溢款之稅款。說明：二、本案擬由當事人出具承諾書，就公共設施保留地部
    分，由主管機關先行以估算之面積，改按公共設施保留地稅率課徵地價稅，俟將
    來地政機關釘樁逕為分割確定後，面積如有增減，再依法辦理退補稅款，核屬可
    行，惟係事實認定問題，請本於職權依法辦理。另溢繳稅款之退回，應無稅捐稽
    徵法第 28 條規定 5  年期限之限制。」。
四、經查本案系爭新莊市○○段○○小段○○○地號土地於 62 年 1  月 20 日「新
    莊都市計畫」劃設為「道路用地」，嗣於 81 年 10 月 21 日發布實施「變更新
    莊（副都市中心地區）主要計畫」中，變更為「部分道路用地部分為第二種商業
    區」；系爭同小段○○○號土地於 81 年 10 月 21 日發布實施「變更新莊（副
    都市中心地區）主要計畫」中，由「住宅區」變更為「部分道路用地部分為第二
    種商業區」；系爭同小段○○○號土地則由「住宅區」變更為「部分道路用地部
    分為公園兼兒童遊樂場用地」。另系爭同小段○○○、○○○地號等土地於 83 
    年 7  月 4  日「變更新莊（頭前地區）（二重疏洪道拆遷戶安置方案）主要計
    畫」，則由「農業區」變更為「道路用地」。次查依臺北縣政府 92 年 3  月 2
    1 日北府城開字第 0920216651 號函內容，系爭○○市○○段○○小段○○○、
    ○○○、○○○地號等 3  筆土地，部分為道路用地，部分為公園兼兒童遊樂場
    用地，係依都市計畫法定程序所劃設之公共設施用地，如未經徵收取得則應屬公
    共設施保留地。嗣於 92 年 5  月 20 日原處分機關依訴願人所出具之承諾書，
    依前揭財政部 88 年 1  月 19 日台財稅第 881896214  號函釋之規定，准就系
    爭○○市○○段○○小段○○○、○○○地號等 2  筆土地按估算之道路用地面
    積，依公共設施保留地稅率課徵地價稅。然於 92 年 9  月 4  日新莊地政事務
    所將訴願人所有系爭 13 筆土地分割確定為 17 筆土地，其中○○段○○小段○
    ○○地號土地經分割出○○○地號土地，確定道路用地面積為 320  平方公尺、
    ○○○地號土地經分割出○○○地號土地，確定道路用地面積 976  平方公尺，
    均仍應按公共設施保留地千分之六稅率課徵地價稅。是本案原處分機關所為變更
    ，要無違誤。
五、訴願人主張原處分機關新莊分處 91 年 8  月 14 日北稅莊二字第 0910034632 
    號函核准，系爭新莊市頭前段頭前小段土地合計 2059 平方公尺為巷道，○○段
    土地亦有約 1000 平方公尺之通道供不特定人使用，原核定均未免稅乙節。查○
    ○段○○小段○○、○○○、○○○、○○○、○○○、○○○、○○○、○○
    ○地號等 8  筆及○○段○○、○○、○○、○○、○○地號等 5  筆，係訴願
    人 91 年 3  月 25 日在「臺北縣政府稅捐稽徵處行政救濟暨申訴案件協談紀錄
    」中提出有供公眾使用道路之情事，經原處分機關 91 年 7  月 17 日會同地政
    機關人員指界現場實地勘查結果，系爭頭前小段等 8  筆土地部分面積係屬私設
    供出入之通道，依規定其土地稅之減免乃以申請之當年度始有減免規定之適用為
    原則，訴願人既於 91 年始提出申請，是該 8  筆土地部分面積自 91 年起始有
    依土地稅減免規則第 9  條規定減免地價稅之適用，本案係 90 年地價稅，自無
    免徵之適用；另○○段等 5  筆土地經同次會勘結果，未有供公眾使用道路之情
    事，亦已同時遭否准，仍應課徵地價稅。
六、訴願人復主張其所有系爭無償供公眾使用之土地應依土地稅減免規則第 4  條、
    第 9  條，及財政部 72 年 3  月 2  日台財稅第 31356  號函釋規定應免徵地
    價稅云云，按財政部 74  年 12 月 2  日台財稅第 25645 號函釋：「……且與
    供營業使用具有不可分離之關係，為建築技術規則第 132  條規定設置建物之一
    部分，並非單純供公共使用，亦非同規則第 57 條規定在道路兩旁留設之騎樓，
    應無依土地稅減免規則第 9  條、第 10 條規定減免地價稅之適用。」查系爭○
    ○段○○地號土地與訴願人其他同地段○○、○○、○○、○○等 4  筆地號土
    地相連接，且於 91 年 7  月 17 日實地勘查該○○地號土地有泰國餐廳、早餐
    店及香舖等營業使用，○○地號土地有二分之一面積供作泰國餐廳、早餐店使用
    ，餘二分之一係作自助式停車場使用，另○○、○○、○○等 3  筆地號土地亦
    作自助式停車場使用，而○○地號土地係作為該自助式停車場進出之通路，此有
    卷附會勘照片可資證明。是依前開函釋規定，自無土地稅減免規則第 9  條減免
    地價稅之適用。
七、再查系爭○○段○○小段○○○、○○○、○○○地號等 3  筆土地，經原處分
    機關新莊分處於 91 年 2  月 8  日會同本府農業局人員實地勘查，現場有鐵皮
    屋數棟，水泥、柏油路面，僅○○○地號水泥地上擺放蘭花盆栽數十盆，農政單
    位不認定係作農業使用，嗣同年 2  月 20 日、4 月 29 日再會同新莊市公所、
    地政事務所及臺北縣農業局人員覆勘，仍認定非作農業使用，有各次會勘紀錄表
    及照片影本可稽，核與土地稅法第 22 條第 1  項但書規定之要件不合，訴願人
    主張應課徵田賦，並不足採。又本案係訴願人對核定稅額不服，申請復查，而非
    依稅捐稽徵法第 17 條申請查對更正之情形，自無所稱應重新發單之問題。
八、綜上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第 79 條第 1  項之規定，決定如主
    文。

訴願審議委員會主任委員  吳正中

委員  王年水
委員  張文郁
委員  陳立夫
委員  陳慈陽
委員  黃順孝
委員  黃毓彥
委員  蔡茂寅
委員  廖學興

中華民國 94 年 12 月 7  日

如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2  個月內向臺北高等行政法院（地址：臺
北市和平東路 3  段 1  巷 1  號）提起行政訴訟。