訴願人  林○宗
    原處分機關  臺北縣政府稅捐稽徵處
上列訴願人因土地增值稅事件，不服原處分機關 94  年 4  月 12 日北稅法字第 09
40033677  號復查決定書所為處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
    主    文
原處分撤銷由原處分機關另為適法之處分。
    事    實
緣訴願人分別於 90 年 3  月 2  日、91  年 10 月 18 日及 92 年 1  月 30 日受
贈取得系爭坐落○○市○○段○○地號（持分八分之一）、○○段○○地號（持分萬
分之六○六）及○○段○○地號（持分八分之一）土地，案經原處分機關新店分處准
依土地稅法第 39 條第 2  項規定免徵土地增值稅在案。嗣原處分機關新店分處接獲
新店市公所 93 年 1  月 7  日北縣店工字第 0920053096 號函復略以，本案系爭土
地原土地所有權人（即贈與人）林○先生於 60 年 10 月 21 日已領取土地補償費在
案，非屬公共設施保留地。原處分機關新店分處遂於 93 年 11 月 15 日發單補徵訴
願人土地增值稅共計新台幣（以下同）898 萬 6﹐824 元，訴願人不服，申請復查，
未獲變更，遂提起本訴願案，並據原處分機關檢卷答辯到府。茲摘敘訴辯意旨於次：
訴願意旨略謂：
一、依內政部 87 年 6  月 30 日臺內營字第 8772176  號函釋，公共設施用地經開
    闢使用但尚未依法取得仍屬公共設施保留地。
二、內政部 93 年 5  月 17 日臺內營字第 09300841572  號函附會議結論（二）將
    因私人間所有權移轉而更易對於土地是否為公共設施保留地之認定，該解釋及邏
    輯顯然不當。
三、新店市公所所認定之「價購」，其所根據之文件究竟如何？真實性待證。若確係
    林○先生簽字或用印領取價購之全部價金，因價購行為已歷時甚久，移轉登記請
    求權罹於時效，除非新店市公所依據法律關係取得所有權，否則仍應認為公共設
    施保留地。
四、訴願人同意接受贈與前，數次向新店市公所查詢以確認該土地是否屬公共設施保
    留地，並均獲得肯定之答覆與免稅之答案。訴願人始應允父親關於贈與之要約。
    訴願人善意信賴新店市公所、原處分機關之行政處分，並為積極、接受贈與之行
    為。
五、訴願人同意接受贈與並辦妥相關登記程序，經相當時日，新店市公所方撤銷對於
    公共設施保留地之認定，原處分機關因此撤銷原免稅處分而為課徵土地增值稅之
    處分，使訴願人遭受財產上之不利益。
六、應檢討者乃訴願人所遭受之此等損失，是否有無法回復或難以回復之情形，訴願
    人以為，倘地政機關、稅捐機關肯認此等情形係因新店市公所之疏失所致，同意
    訴願人依據與父親之約定，認定解除條件成就，塗銷移轉登記，回復登記為原所
    有權人所有，並因此撤銷、取消課稅處分，則訴願人可能之損失已經回復，並無
    再進行訴願之必要…等語。
答辯意旨略謂：
一、按土地稅法第 39 條第 1  項、第 2  項、稅捐稽徵法第 21 條第 1  項第 2  
    款、第 2  項規定：「被徵收之土地，免徵其土地增值稅」、「依都市計畫法指
    定之公共設施保留地尚未被徵收前之移轉，準用前項規定，免徵土地增值稅。但
    經變更為非公共設施保留地後再移轉時，以該土地第一次免徵土地增值稅前之原
    規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。」、「
    稅捐之核課期間，依左列規定：二、……應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資
    料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。」、「在前項核課期間內，經另發現應
    徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再
    補稅處罰。」
二、本案申請人分別於 90 年 3  月 2  日、91  年 10 月 18 日及 92 年 1  月 3
    0 日受贈取得系爭土地○○市○○段○○地號（持分八分之一）、○○段○○地
    號（持分萬分之六○六）及○○段○○地號（持分八分之一），案經本處新店分
    處准依土地稅法第 39 條第 2  項規定免徵土地增值稅在案。嗣新店市公所以 9
    3 年 1  月 7  日北縣店工字第 0920053096 號函復本處新店分處，本案原土地
    所有權人（即贈與人）林○先生已於 60 年 10 月 21 日領取土地補償費，有「
    新店鎮第四號道路用地範圍土地補償發放清冊」附卷可稽。依內政部 83 年 8  
    月 2  日（83）內營字第 8304311  號函及內政部營建署 92 年 7  月 10 日營
    署都字第 0920038554 號函略以「土地‥協議收購並經開闢使用，即非屬公共設
    施保留地」是以系爭土地應非屬土地稅法第 39 條第 2  項規定依都市計畫法指
    定之公共設施保留地尚未被徵收前免徵土地增值稅之土地，本處新店分處遂按首
    揭稅捐稽徵法第 21 條第 1、2   項規定，於 93 年 11 月 15 日發單補徵訴願
    人土地增值稅共計 898  萬 6﹐824 元，於法並無不合。
三、按信賴保護之原則，其中要件之一即為信賴表現。所謂信賴表現係指，受益人基
    於對行政處分的信賴而積極為財產上法律行為，而作成不能回復或難於回復之財
    產處置，而其間有因果關係者而言，若僅為單純主觀期待或被動受領給付，而非
    積極為上開行為者，即難認有信賴表現，不應有信賴保護原則之適用（此有臺北
    高等行政法院 92 年度訴字第 857  號判決要旨可參照），是系爭土地受贈取得
    時縱因新店市公所核發之使用分區證明書所載為道路用地係屬公共設施保留地，
    經本處新店分處核准依土地稅法第 39 條第 2  項免徵土地增值稅而具信賴基礎
    ，但訴願人並無積極為任何作成不能回復或難於回復之財產處置，不能認有信賴
    表現，自無信賴保賴原則之適用。又依財政部 93 年 6  月 1  日台財稅字第 0
    930453029 號函檢送內政部 93 年 4  月 15 日召開研商「監察院為調查都市計
    畫公共設施用地業經政府協議價購，但土地仍登記為私有土地，是否仍屬公共設
    施保留地」會議紀錄：「……（二）公共設施保留地如經需地機關協議價購並已
    開闢使用供通行 30 餘年，惟迄未辦理所有權移轉登記，依 87 年 6  月 30 日
    （87）台內營字地 8772176  號函說明三解釋，是否仍屬公共設施保留地：……
    經政府協議價購之土地，雖尚未辦理產權移轉登記，其買賣法律關係仍存在，政
    府仍有合法土地使用權依前開 87 年 6  月 30 日函釋，已非保留供政府或公用
    事業機構取得開闢，並已不具保留性質，尚難認定為公共設施保留地。」，且查
    系爭土地為新店市「新店鎮第四號道路新闢工程用地」，並經新店市公所 93 年
    1 月 7  日函復本處新店分處本案原土地所有權人（即贈與人）林○先生亦於 6
    0 年 10 月 21 日領取土地補償費在案（已如前述）；至新店市公所 91 年 10 
    月 4  日及 90 年 2  月 12 日核發之都市計畫土地使用分區記載系爭土地為「
    道路用地」，惟依前開財政部 93 年 6  月 1  日台財稅字第 0930453029 號函
    送內政部會商記錄，尚難認定為公共設施保留地，另依行政程序法第 123  條第
    4 款：「行政處分所依據之法規或事實事後發生變更，致不廢止該處分對公益將
    有危害者，得由原處分機關依職權為一部或全部之廢止。」本案系爭土地已具領
    補償費且非公共設施保留地，不予廢止免稅處分將使公庫遭受損害，且亦不符公
    平課稅之原則，是本處新店分處補徵原免徵之土地增值稅，於法並非無據，訴願
    人主張要無可採…等語。
    理    由
一、按被徵收之土地，免徵其土地增值稅。依都市計畫法指定之公共設施保留地尚未
    被徵收前之移轉，準用前項規定，免徵土地增值稅。為土地稅法第 39 條第 1  
    項、第 2  項所明定。次按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅
    義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方
    法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。……」為稅捐稽徵法第 21 條第 1  項第 1
    款所規定。又財政部 93 年 6  月 1  日臺財稅字第 0930453029 號函檢送內政
    部 93 年 4  月 15 日召開研商「監察院為調查都市計畫公共設施用地經政府協
    議價購，但土地仍登記為私有土地，是否仍屬公共設施保留地」會議紀錄記載「
    …（二）公共設施保留地如經需地機關協議價購並已開闢使用供通行 30 餘年，
    惟迄未辦理所有權移轉登記，依 87 年 6  月 30 日（87）臺內營字第 8772176
    號函說明三解釋，是否仍屬公共設施保留地：…經政府協議價購之土地，雖尚未
    辦理產權移轉登記，其買賣法律關係仍存在，政府仍有合法土地使用權。依前開
    87  年 6  月 30 日函釋，已非保留供政府或公用事業機構取得開闢，並已不具
    保留性質，尚難認定為公共設施保留地。」合先敘明。
二、查系爭土地，係屬民國 60 年間新店鎮都市計畫第四號道路用地，由新店市公所
    辦理價購，並已開闢道路，供公眾通行迄今，其開闢道路價購本件系爭土地之價
    金，亦業於 60 年 10 月 21 經當時之土地所有權人（即贈與人）具領完畢。是
    本件系爭已經政府開闢並協議價購之土地，雖尚未辦理產權移轉登記，其買賣法
    律關係仍存在，政府仍有合法土地使用權，已不具保留供政府或公用事業機構取
    得開闢性質。從而，系爭土地雖為道路用地，既經協議價購，並已開闢使用，則
    非公共設施保留地。本件系爭土地，既非屬被徵收前之公共設施保留地，自無首
    揭土地稅法免徵土地增值稅之適用。原處分機關於核課期間五年內查得系爭土地
    應納土地增值稅額，並據以核課，於法洵無違誤，原復查決定予以維持，於法尚
    無不合。然查本件係因新店市公所之疏失所致，且訴願人現已依據與其父親之約
    定解除贈與契約，並已塗銷系爭土地部分之所有權移轉登記，回復登記為原所有
    權人所有，原處分機關亦已於 94 年 10 月 28 日以北稅新創一字第 094003017
    4 號函將補徵之稅款撤廢變更為 586  萬 5﹐916 元，是系爭復查決定所為處分
    因新事實之發生而失所附麗，亦應予撤銷，由原處分機關另為適法之處分。
三、綜上論結，本件訴願為有理由，爰依訴願法第 81 條規定，決定如主文。

訴願審議委員會主任委員  吳正中

委員  王年水
委員  張文郁
委員  陳立夫
委員  陳慈陽
委員  黃順孝
委員  黃毓彥
委員  蔡茂寅
委員  廖學興

中華民國 94 年 12 月日

如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2  個月內向臺北高等行政法院（地址：臺
北市和平東路 3  段 1  巷 1  號）提起行政訴訟。