訴願人  ○○紡織股份有限公司
    代表人  徐○○
    代理人  林○○會計師、陳○○會計師（○○○○會計師事務所）
    代理人  林瑞彬律師（○○商務法律事務所）
    原處分機關  臺北縣政府稅捐稽徵處
上列訴願人因地價稅事件，不服原處分機關 94 年 4  月 26 日北稅法字第 0940037
390 號復查決定書所為之處分，向本府提起訴願一案，本府依法決定如下：
    主    文
訴願駁回。
    事    實
緣訴願人所有坐落○○市○○段○○、○○○、○○、○○○、○○、○○、○○、
○○等 10 筆地號土地（廠址：○○市○○路○段○○號）及坐落○○市○○段○○
、○○、○○等 3  筆地號土地（廠址：○○市○○路○段○○號），因持有工廠登
記證，原核准按工業用稅率課徵地價稅。嗣原處分機關於 93 年清查工業用地使用情
形時，發現訴願人系爭○○段○○地號等 10 筆土地原作漂染廠之工廠登記證業於 7
8 年 7  月 31 日註銷，自 86 年起租與○○電信股份有限公司作電信機房，無工廠
登記證；系爭○○段○○地號等 3  筆土地原屬訴願人板橋廠，工廠登記證雖未註銷
，但於 89 年 6  月 1  日由○○○資通股份有限公司作電信機房，無工廠登記證。
原處分機關以訴願人未於適用特別稅率之原因、事實消滅時起 30 日內申報改按一般
用地稅率課徵地價稅，違反土地稅法第 41 條及同法施行細則第 15 條規定，依土地
稅法第 54 條第 1  項第 1  款規定，除追補系爭○○段○○地號等 10 筆土地 88 
年至 92 年、系爭○○段○○地號等 3  筆土地 90 年至 92 年一般用地與工業用地
之地價稅差額（合計新臺幣 8414 萬 7353 元）外，並按短匿稅額處 3  倍罰鍰（新
臺幣 2  億 5244 萬 2000 元）。訴願人不服申請復查，未獲變更，遂向本府提起訴
願。茲摘敘訴辯意旨於次︰
訴願意旨略謂：
壹、本稅部分：
一、1.財政部 86 年 3 月 17 日臺財稅第 86188764  號函釋，係否准電信公司所有
      電信機房並非位於工業用地，不得適用地價稅優惠稅率。與本案訴願人出租○
      ○電信、○○○資通公司設置電信機房之乙種工業區用地完全不同。復查決定
      書推定財政部函釋（1 ）土地必須是工業用地，（2 ）須設廠從事物品製造、
      加工者，始可准予適用工業用地稅率課徵地價稅係錯誤，並扭曲函釋重申土地
      稅法第 18 條第 2 項「非」工業用地必須設廠從事物品製造加工方符適用優
      惠稅率之規定，違反論理法則。
    2.如復查決定書之推論為真，即挑戰以往財政部針對工業用地「非」從事物品製
      造、加工仍適用優惠稅率為誤。下述汽車客運業、汽車路線貨運業、貨櫃運輸
      倉儲業，皆非設廠從事物品製造、加工，且未取得工廠登記證，然因其位於工
      業區，故皆可適用土地稅法第 18 條地價稅特別稅率之優惠，足證復查決定駁
      回理由顯有違誤。【汽車客運業之車站用地，如座落工業用地…內，且經查核
      其使用符合規定者，應可按特別稅率計徵地價稅（財政部 83 年 3  月 9  日
      臺財稅第 830074252  號）；領有公司執照及營利事業登記證之汽車路線貨運
      業，如經經濟部工業局核准承購政府規劃之工業區土地，且確係供該事業登記
      營業項目使用者，准按工業用地稅率課徵地價稅（77  年 2  月 2  日臺財稅
      第 770650054  號）；工業區內供貨櫃運輸倉儲業使用之土地，因貨櫃運輸倉
      儲業非屬工廠，無法取得工廠登記證，但如其確已按目的事業主管機關核定規
      劃之用途使用，領有營利事業登記證者，其申請按工業用地稅率課徵地價稅乙
      節，似無違土地稅法第 18 條暨其施行細則第 13 條第 1  款、第 14 條第 1
      項第 1  款之規定（86  年 7  月 31 日臺財稅第 860435241  號）。】
二、1.系爭土地均依「都市計畫法」劃定為○○市都市計畫之乙種工業區，於其內設
      置電信機房符合都市計畫法臺灣省施行細則第 18 條第 2  項第 3  款得作為
      乙種工業區使用之公共服務設施及工用事業設施包括「…（七）電信機房」規
      定，符合土地稅法施行細則第 13 條第 1  項規定「工業用地」之定義，並得
      適用特別稅率。
    2.依土地稅法施行細則第 13 條第 1  項規定：「工業用地：為依區域計畫法或
      都市計畫法劃定之工業區『或』依其他法律規定之工業用地，『及』工業主管
      機關核准工業或工廠使用範圍內之土地」，可知並非僅有作為工廠使用之土地
      方符合工業用地之定義。另由同法施行細則第 14 條第 1  項第 1  款規定之
      「或」字亦可確知，工業用地並非一定須檢附工廠登記證，亦可檢附工業主管
      機關核准之使用計畫書圖。系爭土地作電信機房無須取得工廠登記證即可營運
      ，惟該等建築物之使用分區使用均須經地方縣市政府工務局審核是否符合都市
      計畫之分區使用，必要時會同相關目的事業主管機關審核（本案臺北縣政府工
      務局要求提示○○電信及○○○資通公司之目的事業主管機關核發特許執照，
      並送北區電信管理局審核。）通過方能核發使用執照開始營運。是訴願人符合
      同法施行細則第 14 條第 1  項特別稅率之規定，已檢附工業用地主管機關核
      准之使用計畫書圖為證。復查決定以出租之工業用地未取具工廠登記證認定應
      以一般稅率課徵地價稅，限縮土地稅法及施行細則所無之規定。
    3.依財政部 81 年 8  月 21 日臺財稅第 810303719  號函：「xx公司，於註銷
      工廠登記後，將所有xx地號等 3  筆經核准按工業用地稅率課徵地價稅之土地
      ，租予○○公司使用，如經查明仍符合工業用地有關規定，應准繼續適用工業
      用地稅率課徵地價稅。」系爭土地出租○○電信及○○○公司作電信機房使用
      ，係按都市計畫法臺灣省施行細則之核定規畫使用，符合工業用地有關規定，
      仍應准繼續適用特別稅率課徵地價稅。
三、前述財政部函釋認應汽車客運業（因該業別設置於乙種工業區上，符合同法施行
    細則第 13 條第 1  項有關工業用地之定義。）、汽車路線貨運業（因其營業項
    目皆為特許之營業項目，是以領有營利事業登記證者，表示其已按目的事業主管
    機關核定規劃用途使用，無違反土地稅法第 18 條第 1  項但書規定。）、貨櫃
    運輸倉儲業適用土地稅法第 18 條之意旨相符，有地價稅特別稅率優惠之適用。
    本案與前述財政部函釋意旨相符，依都市計畫法臺灣省施行細則第 18 條規定，
    於乙種工業區上設置電信機房符合土地稅法施行細則第 13 條第 1  項有關工業
    用地之定義，且系爭土地出租予○○電信、○○○資通公司經營特許之營業項目
    均已取得目的事業主管機關之許可，並取得營利事業登記證及特許執照，且其設
    置之電信機房已取得臺北縣工務局核發之使用執照，足證該電信機房之設置已按
    目的事業主管機關核定規劃之用途使用，並非土地稅法第 18 條第 1  項但書情
    形。本案應有優惠稅率之適用。
四、1.依土地稅減免規則第 31 條規定：「已減免地價稅…之土地，…縣（市）主管
      稽徵機關，應每年會同會辦機關，普查或抽查一次，如有左列情形之一者，應
      即辦理撤銷或廢止減免：一、未按原申請減免原因使用者…六、減免原因消滅
      者。」可知土地稅法第 41 條第 2  項所定納稅義務人負自行申報之協力義務
      並非絕對義務。倘系爭土地作電信機房已消滅優惠稅率適用，主管稅捐稽徵機
      關至遲應於 87 年、90  年普查或抽查時發現。直至原處分機關 93 年作補稅
      暨罰鍰處分前，主管稅捐稽徵機關既已依法普查或抽查享受地價稅減免土地之
      使用情形，且未撤銷或廢止訴願人地價稅之減免，表示認同於乙種工業區設置
      電信機房有地價稅優惠稅率之適用。原處分機關每年掣發適用優惠稅率之地價
      稅繳款書，使訴願人對系爭土地有不適用一般稅率之信賴基礎。
    2.系爭土地作電信機房使用，依法取得使用執照。原處分機關依使用執照副本通
      知書，於 90 年 5  月 15 日 90 北稅財字 67901 號、90 年 6  月 13 日 9
      0 北稅財字 87496  號函通知訴願人依法辦理申報房屋現值及使用情形，未撤
      銷或廢止地價稅優惠稅率，視為原處分機關認同於乙種工業區設置電信機房符
      合地價稅優惠稅率。且就 90 年 6  月 13 日 90 北稅財字 87496  號函副本
      通知財產稅課觀察，依原處分機關 89 年 12 月組織規程，地價稅與房屋稅同
      屬財產課，直至 93 年 4  月才分為財產一課（地價稅）、財產二課（房屋稅
      ）。行為時房屋稅與地價稅同屬原處分機關之財產課，原處分機關當然知悉訴
      願人已將系爭土地出租作電信機房使用，復查決定以房屋稅與地價稅為不同稅
      目，認不得主張信賴保護之不足採。
    3.綜上，原處分機關既依規定每年會同會辦機關普查或抽查一次，即便未依規定
      辦理，至遲於 90 年 6  月 13 日知悉系爭土地出租作電信機房使用，仍繼續
      於 90、91、92 年給予優惠稅率適用，未依法撤銷或廢止，顯係認為於乙種工
      業區設置電信機房符合優惠稅率規定，申請人產生信賴基礎，值得保護，不應
      課以本稅，依行政程序法第 8  條、第 119  條反面解釋規定，原處分即應撤
      銷。
貳、罰鍰部分：如認無特別稅率之適用，亦不應處訴願人罰鍰。
一、依釋字第 275  號解釋，納稅義務人違反作為義務所為之制裁，其性質應行為罰
    ，而行為罰仍須以過失為其責任要件，納稅義務人如能證明其無過失，則不應受
    罰。所謂過失，指行為人雖非故意，但按其情節應注意能注意而不注意者。本案
    訴願人有無過失，應以訴願人將原供工廠用地使用之工業用地變更為同樣符合工
    業區使用之電信機房使用，有無應注意能注意而不注意為判斷。復查決定未調查
    審究訴願人未依土地稅法第 41 條第 2  項之協力申報義務有無過失，徒以土地
    稅法第 54 條第 1  項規定處罰之不當。訴願人將原供工廠使用之工業用地變更
    為同樣符合工業區使用之電信機房使用，係經臺北縣政府確認符合始核發使用執
    照，且依財政部 81 年 8  月 21 日臺財稅第 810303719  號函規定，雖然工廠
    登記證註銷後出租他人，只要承租人使用符合工業用地有關規定，能得依法適用
    特別稅率。再酌財政部 77 年 2  月 2  日臺財稅第 770650054  號等 3  號函
    釋（詳本稅理由說明），等同訴願人乙種工業區使用之汽車貨運業之倉房、汽車
    客運業之車站、貨櫃倉儲建築等均無工廠登記證，仍享有工業用地特別稅率。況
    原處分機關至遲於 90 年 6  月 13 日知悉系爭土地作電信機房使用，仍繼續於
    90 、91、92 年給予訴願人優惠地價稅，未撤銷或廢止，是訴願人非屬土地稅法
    第 41 條第 2  項「原因、事實消滅」之構成要件，訴願人並非有過失，依釋字
    第 275  號解釋不應受罰。
二、本案，訴願人分別於 86 年及 89 年出租○○電信及○○○公司作電信機房使用
    ，主管稽徵機關如依土地稅減免規則第 31 條規定，每年普查或抽查一次，並立
    即依規定查處，豈有相隔多年之後，再追溯累積各期漏稅金額予以處罰之可能。
    財政部 86 年 3  月 17 日臺財稅第 861888746  號解釋係規定於「非工業區」
    設置電信機房無地價稅優惠稅率之適用，與本案情形不同。稽徵機關對乙種工業
    區內設置電信機房究有無地價稅優惠稅率之適用，至今仍欠明確依據。況上述財
    政部 77 年 2  月 2  日臺財稅第 770650054  號等 3  個類似本案之函釋有優
    惠地價稅率適用，稅捐稽徵機關能否事後回溯課予納稅義務人高於主管稽徵機關
    之法律責任，並據以認定訴願人有過失。依最高行政法院 94 年判第 00131  號
    判決意旨，訴願人亦應受信賴原則之保護。
三、訴願人於 86 年及 89 年出租○○及○○○公司，○○公司及○○○公司已取得
    營利事業登記證及特許執照，且於建築物變更使用為電機房時，由臺北縣政府工
    務局副本通知原處分機關，惟原處分機關未撤銷或廢止訴願人優惠地價稅率，訴
    願人有信賴基礎、信賴表現（稽徵機關多年來未撤銷或廢止優惠稅率之適用），
    且無信賴不值保護情形，依最高行政法院 94 年判第 00131  號判決意旨，訴願
    人應受信賴原則之保護，且訴願人無過失，不應受罰等語。
    答辯意旨略謂：
壹、關於補徵地價稅部分
一、查系爭土地使用分區雖為乙種工業區，惟供○○電信及○○○公司作電信機房用
    地使用，並非從事物品製造、加工，不符合現行工廠管理輔導法所定義「工廠」
    之規定，不符按工業用地稅率核課地價稅。
二、查工業主管機關：在中央為經濟部工業局；直轄市為直轄市政府建設局；在縣（
    市）為縣（市）政府（促進產業升級條例第 4  條第 1  項規定參照），又依土
    地稅法施行細則第 13 條第 1  項第 1  款及第 14 條第 1  項第 1  款規定，
    訴願人申請適用土地稅法第 18 條第 1  項特別稅率計徵地價稅之土地，應檢附
    經濟部工業局或臺北縣政府核准之使用計畫書圖或工廠設立許可證及建造執照文
    件；已開工生產者，應檢附工廠登記證。然訴願人所提供設計圖係其向臺北縣政
    府工務局申請建造執照所附資料，又○○公司之行動電話業務特許執照及○○○
    資通公司之綜合網路業務網路建設許可證，係屬交通部核發證照，顯非工業主管
    機關核准之使用計畫書圖。況系爭土地上工廠業已開工生產，自應檢附工廠登記
    證，始符合土地稅法第 18 條第 1  項及同法施行細則第 14 條第 1  項規定。
    又系爭土地乃供電信機房使用，與訴願人主張汽車客運業、汽車路線貨運業、貨
    櫃運輸倉儲業可適用優惠地稅率之行業亦不同，不能比附援引。另查財政部 81 
    年 8  月 21 日臺財稅第 810303719  號函釋之案情略為：xx公司於 77 年 2 
    月經註銷工廠登記證後，將原場地出租○○公司，○○公司旋利用該廠地取得工
    廠設立許可，並於 77 年 6  月取得工廠登記證。本部因考量原土地所有權人之
    工廠登記證雖經註銷，惟承租人於同一年（期）內，即利用原廠地取得主管機關
    核發之工廠設立許可及工廠登記證，故准許繼續適用工業用地稅率（財政部 94 
    年 4  月 15 日臺財稅第 0940523640 號函釋參照。）
三、系爭土地原經核准按工業用地稅率課徵地價稅，經本處 93 年清查發現系爭○○
    段○○地號等 10 筆土地，原供訴願人之漂染廠使用，且其工廠登記證於 78 年
    7 月 31 日註銷，現場目前供○○電信公司（無工廠登記證）使用，依財政部 8
    6 年 3  月 17 日臺財稅第 861888746  號函釋規定，不符按工業用地稅率核課
    地價稅。（86  年 3  月 17 日臺財稅第 861888746  號函釋規定：「xx電信股
    份有限公司函為其所有之電信機房【含衛星通訊中心及海纜中心】、無線通信基
    地台等用地及…申請按千分之十不累進稅率課徵地價稅…一案，核無土地稅法第
    18  條…規定之適用。說明：二、查土地所有權人申請適用土地稅法第 18 條特
    別稅率計徵地價稅者，依同法施行細則第 14 條規定，應填具申請書並檢附相關
    文件，向主管稽徵機關申請核定之。…本案經函准經濟部 86 年 2  月 25 日經
    86  工字第 86002621 號函略以：xx電信股份有限公司所有之電信機房【及無線
    電通信基地台】不符『工廠設立登記規則』【編者著：現行法為工廠管理輔導法
    】第 2  條『工廠』定義。準此，本案土地既非工業用地…自無按千分之十稅率
    【不累進】計徵地價稅…規定之適用。」工廠管理輔導法（90  年 3  月 14 日
    公布施行）第 2  條第 1  項規定：「本法所稱工廠，指有固定場所從事物品製
    造、加工…。」亦即土地必須是工業用地【按土地稅法第 10 條第 2  項：本法
    所稱工業用地，指依法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地】，
    且設廠從事物品製造、加工者，始可准予適用工業用地稅率課徵地價稅。）
四、系爭○○段○○地號等 10 筆土地之工廠登記證既已於 78 起歇業註銷工廠登記
    證，其適用特別稅率之原因既已消滅，自應於原因事實消滅時起 30 日內向本處
    申報改按一般用地稅率課徵地價稅。訴願人未為申報，依財政部 80 年 5  月 2
    5 日臺財稅 801247350  號函示規定，自次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅
    。
五、按土地稅法第 18 條第 1  項第 1  款規定，以地價總額千分之十課徵地價稅部
    分，查同法第 10 條第 2  項係就工業用地之定義所為規定，而關於工業用地應
    如何課徵地價稅，則於同法第 18 條第 1  項第 1  款明定「工業用地按千分之
    十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之。」準此，
    工業用地內，如有未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不能適用千分之十稅
    率課徵地價稅，亦即系爭○○段○○地號等 3  筆土地原供訴願人之板橋廠使用
    ，其工廠登記證雖未註銷，然自 89 年 6  月 1  日變更由○○○公司作電信機
    房使用（無工廠登記證），已未按目的事業主管機關初始核定規劃之紡織廠使用
    ，依上揭財政部 86 年 3  月 17 日臺財稅第 861888746  號及 80 年 5  月 2
    5 日臺財稅 801247350  號函示規定，系爭○○段○○地號等 3  筆土地亦無按
    工業用地稅率課徵地價稅之適用，應自次（90  年）期起恢復按一般用地稅率課
    徵地價稅。是本處於核課期間內就系爭○○段○○地號等 10 筆土地補徵 88 年
    至 92 年地價稅，○○段○○地號等 3  筆土地補徵 90 年至 92 年地價稅，要
    無違誤。
六、查本處於 93 年 6  月 23 日會同地政機關現場勘查，測得系爭 13 筆土地面積
    。總計系爭 13 筆土地改按一般用地稅率核課地價稅面積為 3  萬 1912 平方公
    尺。其中供○○○公司使用系爭○○段○○地號等 3  筆土地面積，核與本處現
    場測量改按一般用地稅率核課地價稅之面積相符。至於供○○電信公司使用系爭
    ○○段○○地號等 10 筆土地，其原工廠登記證於 78 年 7  月 31 日註銷，依
    土地稅法施行細則第 15 條規定，應於原因事實消滅時起 30 日內向本處申報改
    按一般用地稅率課徵地價稅。訴願人未申報，依前揭財政部 80 年 5  月 25 日
    臺財稅第 801247350  號函示規定，上開 10 筆土地原核准按工業用地稅率核課
    地價稅之全部土地面積，應自變更使用次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅，
    與目前實際供○○電信公司使用土地面積之多寡無涉。
七、查訴願人對系爭 13  筆土地分別於 86 年、89 年供○○電信公司、○○○公司
    使用之事實並不爭執，又歷年之地價稅繳款書中皆已載明適用一般用地稅率及特
    別稅率之面積，是訴願人於接獲地價稅繳款書時，應可得知系爭土地之課稅情形
    。訴願人發現系爭土地地價稅核課情形與實際使用情形不符時，即應依土地稅法
    第 41 條第 2  項及同法施行細則第 15 條規定向本處申報，其縱非故意不為申
    報，亦難謂為無過失，自不可主張免責。
貳、關於地價稅罰鍰部分
一、本案系爭土地原核准適用工業用地稅率課徵地價稅，嗣查獲系爭○○段○○地號
    等 10 筆土地之工廠登記證於 78 年註銷，現場供○○電信公司（無工廠登記證
    ）使用；另系爭○○段○○地號等 3  筆土地原供訴願人之板橋廠使用，其工廠
    登記證雖未註銷，然於 89 年 6  月 1  日由○○○公司（無工廠登記證）使用
    ，而訴願人未依土地稅法施行細則第 15 條規定，於按工業用地稅率課徵地價稅
    之原因、事實消滅時 30 日內向原處分機關申報改按一般用地稅率計徵地價稅，
    從而本處予以補徵地價稅，處 3  倍罰鍰，要無不合。
二、系爭 13 筆土地已不符適用按工業用地稅率課徵地價稅之規定，訴願人自應於適
    用特別稅率之原因、事實消滅時，於 30 日內向主管稽徵機關申報。訴願人違反
    申報作為義務，卻一再主張其無過失，主張依大法官會議釋字第 275  號解釋不
    應受罰，顯不足採。另訴願人舉最高行政法院 94 年判字第 001301 號判決與本
    件情形類似。經查該判決係對營業稅事件所作判決，與本案案情有異，且屬另案
    個案判斷，不能比附援引等語。
    理    由
一、按土地稅法（以下簡稱本法）第 18 條第 1  項第 1  款規定，供工業用地直接
    使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者
    ，不適用之。本法第 41 條第 1  項規定，適用特稅率之用地，土地所有權人應
    於每年（期）地價稅開徵四十日前提出申請。又依本法施行細則第 14 條第 1  
    項第 1  款之規定，適用本法第 18 條特別稅率計徵地價稅者，應由土地所有權
    人填具申請書並檢附工業主管機關核准之使用計畫書圖或工廠設立許可證及建造
    執照等文件。其已開工生產者，並應檢附工廠登記證，向主管稽徵機關申請核定
    之。細繹前開規定文義，工業用地之地價稅得適用特別稅率，其要件約有：
（一）須為工業用地，其範圍依本法施行細則第 13 條第 1  款之所定。
（二）須供事業直接使用且按目的業主管機關核定規劃使用。
（三）事業需為生產事業。
（四）須經申請。
    綜上說明，工業用地之地價稅得適用特別稅率者，與工業用地依區域計畫法或都
    市計畫法得為使用之類別，其規範各別。要難以工業用地之使用類別，合於土地
    管制之規定，即謂其地價稅得適用特別稅率，而應以是否符合前開法令規定為斷
    。本案系爭土地供電信事業使用，雖其合於工業用地之使用類別，惟其使用既無
    工業主管機關核准使用之事實且亦非生產事業，允無工業用地地價稅特稅率之適
    用。至訴願人主張財政部 77.2.2 台財稅第 770650054  號、83.3.9  台財稅第
    830074252 號、86.7.31 台財稅第 860435241  號函分就汽車路線貨運業、汽車
    客運業及貨櫃運輸倉儲業於工業區使用之土地得適用工業用地地價稅之特別稅率
    ，著有解釋，本平等原則於本案應有適用一節，姑不論財政部前開函釋有無逾越
    本法之相關規定，而以行政解釋造法之虞，惟上開解釋既係對特定產業得否適用
    工業用地特別稅率而為，並非對工業用地適用特別稅率所為之通案性解釋，自難
    資為本案之依據。如依財政部前開解釋意旨而為引申，則於工業用地內為旅館，
    商業等之使用，將皆可適用工業用地地價稅之特別稅率，殊與本法對工業用地之
    地價稅給予特別稅率之立法目的有違，且與實質課稅之原則，亦顯相逕庭。
二、次按本法第 41 條第 2  項規定，適用特別稅率之原因、事實消滅時，應向主管
    稽徵機關申報。本法施行細則第 15 條規定，適用特別稅率之原因、事實消滅時
    ，土地所有權人應於三十日內向主管稽徵機關申報，未於期限內申報者，依本法
    第五十四條第一項第一款之規定辦理。上開規定之設，乃以工業用地是否適用特
    別稅率，須經土地所有權人申請且為其掌握之事實，法律乃賦予土地所有權人協
    力之義務。本案系爭土地供電信事業使用，依前之所論，其適用特別稅率之原因
    、事實既已消滅，訴願人未依前開規定辦理，原處分機關依本法第 54 條第 1  
    項第 1  款及稅捐稽徵法第 21 條之規定，補徵稅額，洵有所據。
三、再按本案原處分機關依本法第 54 條第 1  項第 1  款規定處訴願人罰鍰部分，
    茲分就訴願人之主張，分為論斷於下：
（一）訴願人援引財政部 94.4.15  台財稅字第 09404523640  號函釋，主張本案應
      無上開條款之適用問題一節，經查財政部上揭函釋之適用乃以工業用地該當於
      本法第 18 條之特別稅率之要件，惟土地所有權人未經申請，而稅捐稽徵機關
      卻以特別稅率課稅之情形所為之解釋，其所以不得處以罰鍰，乃以土地所有權
      人並無逃稅之事實，且短稅之事實乃可歸責於稅捐稽徵機關錯誤之核課處分所
      致。本案乃訴願人前經申請適用本法第 18 條之特別稅率，惟於適用特別稅率
      之原因、事實消滅時，未向稅捐稽徵機關申報，與財政部前開解釋之規範事實
      ，顯屬有間，訴願人之主張，顯有誤解。
（二）按行政程序法第 8  條規定，行政行為應保護人民正當合理之信賴。此即為信
      賴保護原則。該原則之適用有其一定之要件，約如：1.信賴基礎。2.信賴表現
      。3.信賴基礎之去除。4.信賴值得保護。信賴不值得保護之情形，就以授益行
      政處分作為信賴基礎之場合而言，依同法第 119  條之規定，約有：1.以詐欺
      、脅迫或賄賂方法，使行政機關作成行政處分者；2.對重要事項提供不正確之
      資料或為不完全之陳述，致使行政機關依該資料或陳述而作成行政處分者；3.
      明知行政處分違法或因重大過失而不知者。易言之，信賴基礎之獲得，如可歸
      責於行政行為之相對人，則其信賴不值得保護。除此之外，信賴表現亦不得基
      於惡意而為，否則其信賴即不值得保護。（參蔡茂寅、李建良、林明鏘、周志
      宏合著行政程序法實用）本案原處分機關依訴願人前之申請就系爭土地依本法
      第 18 條規定核課地價稅，適用特別稅率之原因事實消滅時，訴願人應依法申
      報。原處分機關所為依特別稅率核課地價稅之處分，並未創設足以令受處分人
      信賴原處分機關於訴願人該當於本法第 54 條第 1  項第 1  款規定時毋須補
      徵稅款及罰鍰之「信賴基礎」，且訴願人未盡協力申報之義務，乃屬可歸責於
      訴願人之事由，從而訴願人主張本案應受信賴保護原則之適用，而不得為罰鍰
      之課處，顯無理由。
（三）依大法官會議釋字第 275  號解釋，應受行政罰之行為，僅需為違反禁止規定
      或作為義務，而不以損害發生或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不
      能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。本案訴願人違反本法第 41 條第 2  
      項及本法施行細則第 15 條規定之申報義務，致受同法第 51 條第 1  項第 1
      款之罰鍰處分，其就申報義務之違反難謂無過失，至訴願人主張無過失之理由
      乃在法律適用之認知，尚難以此資為無過失之論據。
四、綜上論結，本案訴願無理由，爰依訴願法第 79 條第 1  項規定，決定如主文。

訴願審議委員會主任委員  吳正中

委員  王年水
委員  張文郁
委員  陳立夫
委員  陳慈陽
委員  黃順孝
委員  黃毓彥
委員  蔡進良
委員  廖學興

中華民國 94 年月日

如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2  個月內向臺北高等行政法院（地址：臺
北市和平東路 3  段 1  巷 1  號）提起行政訴訟。