訴願人 蔡林○○
原處分機關 臺北縣政府稅捐稽徵處
上列訴願人因退還溢繳土地增值稅事件，不服原處分機關 93 年 12 月 8 日北稅重
一字第 0930039625 號函所為處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
緣訴願人於 85 年 5 月 20 日訂立土地買賣契約（買賣標的坐落○○市○○○段○
○小段○○○、○○地號土地，其中○○地號土地於 85 年 3 月 28 日由○○小段
○○○、○○○等 2 筆地號合併，上述○○小段○○○、○○○、○○○地號等 3
筆土地即係爭土地），同年 5 月 22 日向原處分機關申報土地移轉現值，同年 7
月 11 日繳納土地增值稅並完成土地移轉登記在案。嗣於 92 年 9 月 16 日訴願人
主張係爭土地雖以訴願人（妻）名義登記之土地，但因 84 年 12 月 14 日訴願人之
配偶（夫）死亡，申報遺產稅時，已將係爭土地併入遺產總額中計算，爰申請釐正以
配偶（夫）死亡時之公告現值為原地價稅，並退還溢繳之土地土增值稅等云云。原處
分機關以係爭處分否准退還溢繳土地增值稅。訴願人不服，提起本訴願，並據原處分
機關檢卷答辯到府。茲摘敘訴辯意旨於次：
訴願意旨略謂：
訴願人於夫死亡時依法申報遺產稅，並依當時之法律將登記於妻名下之不動產亦併入
夫之遺產申報，經財政部台灣省北區國稅局三重稽徵所核課遺產稅在案。法律之規定
不得由當事人任意主張，亦不得由任何人自行創設法律關係，而依臺北縣政府稅捐稽
徵處三重分處北稅重一字第 0930039625 號函說明二：「按民法第 759 條『因繼承
……於登記前已取得不動產物權者，非經登記，不得處分其物權。』……」，訴願人
於未辦理遺產登記前，先行出售第三人，只是違反行政程式問題，但其並不影響其法
律關係；未檢附遺產分割協定書只是當時文件未齊全，若有爭議是繼承人之私權問題
，應由繼承人自行尋求法律途徑解決；對其於未申報遺產稅前，先行辦理遺產移轉，
其行政程式之瑕疵，不足推翻實質之法律關係，原處分機關竟以此臆測此三筆土地為
訴願人之特有財產，且依被訴願人該行政處分意旨，繼承人於未申報遺產稅前，若先
行將遺產移轉，即非被繼承人之遺產，則可免納入遺產課稅，實不合理，這種以事實
行為來主張法律關係，訴願人無法認同。
答辯意旨略謂：
一、經查訴願人於 85 年 5 月 20 日訂立土地買賣所有權移轉契約書移轉係爭土地
，並依土地稅法第 30 條第 1 項第 1 款規定及第 49 條第 1 項前段規定於
同年 5 月 22 日向本處三重分處申報土地移轉現值，係以訴願人作為納稅義務
人，並以係爭土地前次移轉登記原因發生日之地價作為前次移轉申報現值，本處
三重分處遂據以核計土地漲價總數額而為土地增值稅之課徵，訴願人於業同年 7
月 11 日繳納土地增值稅在案，且係爭土地亦已完成土地移轉登記。嗣訴願人於
92 年 9 月 16 日向本處三重分處主張係爭土地係屬民法親屬編修正前夫妻聯
合財產制中以妻名義登記之土地，且財政部臺灣省北區國稅局已將係爭土地併入
被繼承人蔡○○（即訴願人之配偶）之遺產總額中計算遺產稅，申請釐正以配偶
死亡時（84 年 12 月 14 日）之公告現值為原地價並退還溢繳之土地增值稅乙
節，查訴願人於 85 年 5 月 22 日依首揭土地稅法第 30 條第 1 項第 1 款
及第 49 條第 1 項前段規定申報土地移轉現值，係按係爭土地前次移轉登記原
因發生日之地價作為前次移轉申報現值，本處三重分處遂據以核計土地漲價總數
額而為土地增值稅之課徵，其後訴願人於 85 年 7 月 27 日將係爭土地併入其
配偶之遺產內向國稅局申報遺產稅，嗣於 92 年訴願人向本處三重分處主張係爭
土地因繼承取得，且將係爭土地併入訴願人之配偶遺產中，並已繳納遺產稅 444
萬 8,016 元，應依土地稅法第 31 條第 2 項規定將本案係爭土地之前次移轉
現值改為繼承開始時之公告現值，並申請核退溢繳土地增值稅 1,605 萬 9,493
元。依民法第 759 條規定：「因繼承、強制執行、公用徵收或法院之判決，於
登記前已取得不動產物權者，非經登記，不得處分其物權。」，本案係爭土地訴
願人於其配偶 84 年 12 月 14 日死亡後申辦遺產稅前，向地政機關申請移轉係
爭土地時，並未檢附全體繼承人分割繼承協定書資料證明協定係爭土地由訴願人
繼承情況下，以訴願人自己名義出售予第三人，且業已完成土地移轉登記，顯然
自認係爭土地為訴願人之財產而非屬夫妻聯合財產。又本案三筆土地中之二筆土
地係在民法 74 年修正後，於 77 年 6 月 20 日及 79 年 11 月 20 日始由訴
願人取得持分之全部，依 74 年修正後之民法第 1017 條第 2 項規定，觀之，
應可推定當時夫已承認該等土地為妻之所有，否則一筆土地以妻名義登記，但部
分為妻所有，部分為夫所有，顯非常情。是訴願人主張顯不足採。另依夫妻聯合
財產更名登記審查要點「三、應檢附妻之同意書及印鑑證明。八、以妻名義登記
之夫妻聯合財產於夫死亡後，原則上維持原登記名義，但夫之繼承人中，申辦繼
承登記時，應先申辦更名登記為夫名義後，辦理繼承登記。」之規定。本案訴願
人迄至 85 年 7 月 15 日係爭土地辦理移轉登記完竣，仍未辦理更名手續，係
爭土地應非屬夫妻聯合財產。
二、再者，依稅捐稽徵法第 28 條規定：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯
誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者
，不得再行申請。」，基此，係爭土地縱屬訴願人所主張為民法親屬編修正前夫
妻聯合財產，然查本案訴願人於 85 年 5 月 22 日向本處三重分處申報土地移
轉現值，於同年 7 月 11 日繳納土地增值稅並完成土地移轉登記，遲至 92 年
申請退還溢繳土地增值稅，已逾前揭 5 年申請退稅期間，核與稅捐稽徵法第 2
8 條規定不符，應不得再行申請。故本處三重分處據以否准退還訴願人溢繳土地
增值稅，並無違誤。
理 由
一、本案係爭土地之取得雖以訴願人名義登記，然其所有權之歸屬，究為訴願人之原
有財產，抑為訴願人之配偶（即夫）所有，應就其取得之時點，分別依 74 年 6
月 3 日修正前後民法親屬編第 1017 條規定定之。再參以民法親屬編施行法第
6 條之 1 規定，係爭土地迄今仍登記為訴願人所有，依 74 年 6 月 3 日修
正之民法親屬編第 1017 條規定，應認屬訴願人之原有財產，合先敘明。
二、按稅捐稽徵法第 28 條之規定，納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳
之稅款，得自繳納之日起 5 年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不
得再行申請。本案訴願人於 85 年 5 月 22 日向原處分機關申報土地移轉現值
，於同年 7 月 11 日繳納土地增值稅並完成土地移轉登記，但遲至 92 年間始
申請退還溢繳土地增值稅，顯已逾得申請退稅之法定期間，核與稅捐稽徵法第 2
8 條規定不合，原處分機關據以否准退還訴願人溢繳土地增值稅，應無違誤。
三、綜上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第 79 條第 1 項之規定，決定如主
文。
訴願審議委員會主任委員 吳正中
委員 王年水
委員 張文郁
委員 陳立夫
委員 黃正誠
委員 黃順孝
委員 黃毓彥
委員 蔡宗珍
委員 廖學興
中華民國 94 年 6 月日
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺北高等行政法院（地址：臺
北市和平東路 3 段 1 巷 1 號）提起行政訴訟。
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