訴願人 徐○菖
徐○達
徐○楠
徐○富
共同訴願代理人 林明正律師
原處分機關 臺北縣政府稅捐稽徵處
右訴願人因地價稅及地價調整註記事件，不服原處分機關九十二年五月二十八日北稅
莊二字第○九二○○一六六二六號函及九十二年十二月四日北稅莊二字第○九二○○
三九○三○號函所為處分，提起訴願一案，本府依法決定如左：
主 文
一、關於訴願人不服原處分機關九十二年五月二十八日北稅莊二字第○九二○○一六
六二六號函所為處分部分，原處分撤銷，由原處分機關查明後另為適法之處分。
二、關於訴願人不服原處分機關九十二年十二月四日北稅莊二字第○九二○○三九○
三○號函所為處分部分，訴願駁回。
事 實
緣訴願人分別於九十二年四月三十日及十一月十八日向原處分機關申請退還自八十五
年迄今所納之地價稅及請原處分機關函轉地政單位於土地卡或地價測調整當期公告土
地現值之註記。原處分機關認訴願人未於恢復農業使用時，提出申請課徵田賦，且系
爭土地未作農業使用，無土地稅法第三十九條之二第四項所定，而否准訴願人之申請
。訴願人不服，提起本件訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府。茲摘敘訴辯意旨於次
：
訴願意旨略謂：
一、查系爭土地，事實上係因鄰地所有人堆置廢土及垃圾，竊佔訴願人該筆土地，致
毀損系爭土地原種植之相思樹林，幸蒙貴處於八十八年七月二十二日，參酌刑事
確定判決判斷之上開事實，並依據財政部八十八年二月九日台財稅字第八八○○
七二二七七號函釋，確認系爭土地訴願人徐○菖並無故意廢耕改作非農業用地使
用之情形，且亦確認原查獲堆置廢土及泥漿之部分已恢復原狀種植雜樹林，則系
爭土地於八十九年一月二十八日仍屬農業使用無誤。職是之故，貴處既已認定於
八十九年一月二十八日仍屬農業使用，原處分機關身為下級機關，就同一基礎事
實，則須服從上級機關所確認之事實。
二、原處分機關無非以九十二年五月二十八日北稅莊二字第○九二○○一六六二六號
函，認定系爭土地未作農業使用，惟查：
（一）細繹原處分機關九十二年五月二十八日課徵地價稅之處分，係以「於倒廢土區
面積三、三六八平方公尺未作農業使用部分‥‥課徵該筆土地八十五年至九十
一年地價稅‥‥」云云。然查，如前所述，系爭土地業經貴處於八十八年七月
二十二日認定確係遭他人竊佔無誤，非訴願人自倒廢土故意廢耕，改作非農業
使用，故原處分機關地價稅處分，所憑事實，顯與貴處所為行政處分確認之事
實迥異，則不應課徵地價稅竟予以課徵之地價稅處分，容有認事用法違誤之處
甚明。
（二）遑論原處分機關所憑之地價稅處分，容有重大明顯之瑕疵，實屬無效之行政處
分。按行政處分具有重大明顯之瑕疵者無效，行政程序法第一百一十一條第七
款定有明文，有無效之行政處分，無得由行政機關依職權或當事人申請宣告其
失效，而係自始，當然及確定不生效力。查貴處已於八十八年七月二十二日認
定「系爭土地仍屬農業」，而原處分機關之地價稅處分竟嗣於九十二年五月二
十八日認定「系徵土地非屬農用」，則地價稅處分之事實認定既屬謬誤，該處
分具有重大明顯之瑕疵，實屬自始，當然及確定不生效力之行政處分，是故系
爭土地仍作農業使用無疑。
三、按系爭土地既於八十九年一月二十八日仍作農業使用無疑，即應註記改依八十九
年一月二十八日當期之公告土地現值：
（一）按財政部八十九年十一月八日台財稅字第○八九○四五七二九七號函釋：「主
旨：有關土地稅法第三十九條之二（平均地權條例第四十五條）第四項所定原
地價之認定及相關冊籍之註記，請依說明二規定辦理，請查照。說明‥‥二、
土地稅法第三十九條之二第四項有關以該修正施行日當期之公告土地現值為原
地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅規定之適用，應以土地稅法（平均地
權條例）八十九年一月二十八日修正公布生效時，仍『作農業使用之農業用』
為適用範圍‥‥【一】土地稅法（平均地權條例）八十九年一月二十八日修正
公布生效後未曾移轉之土地，或經核准不課徵土地增值稅之土地，其土地卡或
地價冊中原地價或前次移轉現值不予變更。惟八十九年一月二十八日本法修正
公布生效後，核准不課徵土地增值稅之案件，經認定符合八十九年一月二十八
日作農業使用之農業用地要件，並已將其原地價調整為該修正施行日當其公告
土地現值，註記於土地卡或地價冊者，該項註記毋需更正。【二】土地稅法八
十九年一月二十八日修正公布生效後第一次移轉，或經核准不課徵土地增值稅
後再移轉之土地，依法應課徵土地增值稅時，由當事人於土地移轉現值申報書
註明：『本筆土地於八十九年一月二十八日土地稅法修正公布生效時，為作農
業使用之農業用地，請修正生效當其公告土地現值為原地價課徵土地增值稅。
』」。
（二）查系爭土地於上述稅法八十九年一月二十八日修正公布生效之日時，仍續作農
業使用，並於九十二年四月二十一日為第一次移轉，則本件土地符合土地稅法
第三十九條之二第四項之規定，殆無疑義。則依上開財政部八十九年十一月八
日台財稅字第○八九○四五七二七九號主旨及說明二、【二】之函釋，有關系
爭土地原地價之認定及註記事宜，訴願人等既已申報註明，原處分機關即應已
八十九年一月二十八日當期之公告土地現值通知新莊地政事務所為註記，始符
上開函釋之本旨。
答辯意旨略謂：
一、程序部份：
依訴願法第十四條規定：「訴願之提起，應自行政處分達到之次日起三十日內為
之」。本處新莊分處九十三年一月五日北稅莊（二）字第○九二○○四四○五五
號函所為之行政處分以平信寄出，訴願人於九十三年一月十六日提起訴願，本案
尚無不合。
二、實體部份：
（一）按「作農業使用之農業用地，移轉與自然人時，得申請不課徵土地增值稅。前
項不課徵土地增值稅之土地承受人於其具有土地所有權之期間內，曾經有關機
關查獲該土地未作農業使用且未在有關機關所令期限內恢復作農業使用，或雖
在有關機關所令期限內已恢復作農業使用而再有未作農業使用情事時，於再移
轉時應課徵土地增值稅。前項所定土地承受人有未作農業使用之情事，於配偶
間相互贈與之情形，應合併計算。作農業使用之農業用地，於本法中華民國八
十九年一月六日修正施行後第一次移轉，或依第一項規定取得不課徵土地增值
稅之土地後再移轉，依法應課徵土地增值稅時，以該修正施行日當期之公告土
地現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。本法中華民國八十九年
一月六日修正施行後，曾經課徵土地增值稅之農業用地再移轉，依法應課徵土
地增值稅時，以該土地最近一次移轉課徵土地增值稅時核定之申報移轉現值為
原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅，不適用前項規定。」為土地稅法
第三十九條之二及平均地權條例第四十五條所明定。
（二）依財政部九十一年二月五日台財稅字第○九一○四五○六六九號函釋：「有關
作農業使用之農業用地於土地稅法（平均地權條例）八十九年一月二十八日修
正公布生效後移轉經核准不課徵土地增值稅之土地，如經認定符合土地稅法第
三十九條之二（平均地權條例第四十五條）第四項所定，於該修正公布生效日
作農業使用之農業用地要件者，其土地卡及地價冊中之原地價，得依上述條項
規定調整註記。」，及依財政部九十二年一月三十日台財稅字第○九一○四五
○八一○七號函釋說明三：次依行政院農業委員會九十年四月十一日（九○）
農企字第九○○一一四五二七號函說明二：「查農業發展條例第三十一條明定
『耕地之使用，應符合區域計畫法或都市計畫法土地使用分區管制之相關法令
規定，始得辦理所有權移轉登記。』準此，應以耕地整筆土地均符合土地使用
分區管制規定，始得辦理所有權移轉登記，方符法制。」同函說明四：「‥‥
‥依農業發展條例第十六條第一款所為之分割移轉，應以分割前整筆土地無違
規使用情事，始得為之。」據此，於農業主管機關受理申請核發農業用地作農
業使用證明書及地政主管機關受理耕地之分割移轉登記，其所持應以整筆土地
無違規使用情事之見解，與本部前開八十年函釋之見解相同。有關八十九
年農業發展條例修正施行後，土地所有權人單獨所有一宗土地，部分未作農業
使用，不論其未作農業使用之面積多寡，仍不得未作農業使用面積比例計算課
徵土地增值稅。
（三）本案訴願人所有坐落○○鄉○○○段○○地號土地申請本處新莊分處通知新莊
地政事務所就土地登記謄本「前次移轉現值」欄，修正其註記內容改為八十九
年一月二十八日當期之公告土地現值事件，前經本處新莊分處清查結果於八十
四年五月八日八四北縣莊（二）字第六九五一九號函通知徐君略以：「‥‥‥
○○鄉○○○段○○地號土地面積一一、二二七平方公尺，因濫倒廢土變更為
非農業用地，應自八十四年起按一般土地課徵地價稅‥‥‥」。徐君不服，於
八十四年五月十四日提出申覆，案經本處新莊分處於八十四年六月三十日會同
有關機關勘查，並以八十四年十月十一日八四北縣莊（二）字第八五八四五號
函復徐君略以：「‥‥‥土地七、八五九平方公尺作農業使用符合土地稅法第
二十二條規定，准予課徵田賦外，於倒廢土區面積三、三六八平方公尺未作農
業使用部分，依土地稅法第十四條規定，應自實際變更使用之次年期即八十五
年起課徵地價稅，該廢土區土地如已依土地稅法第二十二條規定作農業使用時
，請向本處新莊分處申請課徵田賦‥‥‥」。惟徐君未於恢復農業使用，及於
八十九年一月二十八日修正公布生效前提出申請課徵田賦，故本處新莊分處仍
按原核定情形課徵八十五年至九十一年地價稅。本案訴願人系爭土地於上述稅
法八十九年一月二十八日修正公布生效之日時，仍續農業使用，並於九十二年
四月二十一日為第一次移轉，經查本處新莊分處農業用地移轉不課徵土地增值
稅處理審查書，處理意見：經核太平嶺段二八地號等乙筆土地符合土地稅法第
三十九條之二規定，擬准予不課徵土地增值稅，惟審查情形 4. 其他：（本案
經會地價稅查明八十九年一月二十八日課徵情形：部分面積三、三六八平方公
尺課徵地價稅、部份面積七、八五九平方公尺課徵田賦），則依財政部八十九
年十一月八日台財稅第０８９０４５７２９７號函釋主旨：「‥‥‥如土地稅
法八十九年一月二十八日修正公布生效時，已未作農業使用之農業用地，尚無
上開原地價認定規定之適用。‥‥‥」，故本案訴願人主張原處分撤銷，並命
原處分機關通知新莊地政事務所修正其註記為依八十九年一月二十八日當期之
公告土地現值，與上開稅法規定暨財政部函釋均不符，應予維持。
理 由
一、本件原處分機關九十三年一月五日北稅莊二字第○九二○○四四○五五號函復內
容，僅係重申就訴願人之申請案已分別以九十二年五月二十八日北稅莊二字第○
九二○○一六六二六號函及九十二年十二月四日北稅莊二字第○九二○○三九○
三○號函，函復在案，核其性質，係引述該原已作成之處分而為事實說明，並非
再為另一行政處分。惟探求訴願意旨，訴願人所不服之訴願標的，係原處分機關
九十二年五月二十八日北稅莊二字第○九二○○一六六二六號函及九十二年十二
月四日北稅莊二字第○九二○○三九○三○號函所為之處分，本會爰就此二號函
之處分併為審理，合先敘明。
二、關於訴願人不服原處分機關九十二年五月二十八日北稅莊二字第○九二○○一六
六二六號函所為處分部分：
（一）查本件原處分機關九十二年五月二十八日北稅莊二字第○九二○○一六六二六
號函，已依法教示不服行政處分之救濟方法、期間及其受理機關，訴願人不服
提起訴願，依訴願法第十四條第一項規定，應自行政處分達到之次日起三十日
內為之。雖原處分機關九十三年一月五日北稅莊（二）字第○九二○○四四○
五五號函說明段三，另告知教示內容，惟該號函復並非行政處分，已如前述，
自不因原處分機關之誤為教示，而影響其非行政處分之性質，亦不因而變更本
處分提起救濟之期間。訴願人就本處分提起訴願已逾法定救濟期間，程序上尚
難認為合法。
（二）惟按都市土地依都市計畫編為農業區及保護區，限作農業用地使用者，徵收田
賦，為土地稅法第二十二條第一項第一款之規定。又依同法施行細則第二十五
條規定，本法第二十一條第二項之都市土地農業區之變動，由主管稽徵機關依
冊辦理。查本件系爭土地既經原處分機關會同相關單位認定作農業使用，依實
質課稅原則，系爭土地既符合課徵田賦之要件，應不待申請逕依職權變更之，
原處分機關未為變更並否准其退稅之處分，顯有違誤。依訴願法第八十條第一
項規定，應予撤銷，並由原處分機關另為適法之處分。
三、關於訴願人不服原處分機關九十二年十二月四日北稅莊二字第○九二○○三九○
三○號函所為處分部分：
（一）本件原處分機關九十二年十二月四日北稅莊二字第○九二○○三九○三○號函
，並未記載不服行政處分之救濟方法、期間及其受理機關，依行政程序法第九
十六條第一項第六款、同法第九十八條第三項規定，訴願人自處分書送達後一
年內提起訴願，視為於法定期間內所為，合先敘明。
（二）經查，訴願人請求原處分機關為地價調整註記之事項，並非原處分機關之職權
範圍，是原處分機關自無義務予以註記，且系爭土地尚無土地稅法第三十九條
之二第四項規定之權利移轉情形，亦不符合調整註記之要件，此部分訴願難認
有理由，應予駁回。
四、綜上論結，本件訴願為部分有理由，部分無理由，爰依訴願法第八十條第一項、
第七十九條第一項規定，決定如主文。
訴願審議委員會主任委員 吳正中
委員 蔡茂寅
委員 王年水
委員 蔡進良
委員 陳立夫
委員 何瑞富
委員 黃順孝
委員 黃毓彥
委員 黃正誠
中華民國九十三年六月日
如不服本決定，得於決定書送達之次日起二個月內向臺北高等行政法院（地址：臺北
市和平東路三段一巷一號）提起行政訴訟。
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