訴願人  ○○育樂股份有限公司
    代表人  李○○
    代理人  林○○會計師
    原處分機關  臺北縣政府稅捐稽徵處
右訴願人因八十七年至八十九年地價稅事件，不服原處分機關（新莊分處）九十二年
十一月二十八日北稅莊二字第○九二○○三八六○六號函所為之處分，向本府提起訴
願一案，本府依法決定如左：
    主    文
訴願駁回。
    事    實
緣訴願人向原處分機關申請退還所有坐落○○縣○○鄉○○○段○○小段○○○○地
號等八十四筆○○高爾夫球場土地（下稱系爭土地），八十七年至八十九年（下稱系
爭年度）按一般稅率課徵超過按體育場所用地優惠稅率課徵所溢繳之地價稅額。原處
分機關以系爭土地於系爭年度並未依規定檢附相關證明文件提出體育場所用地優惠稅
率課徵之申請，迨九十年九月間申請，始經原處分機關核准自九十一年度起依土地稅
法第十八條第一項第二款「體育場所用地」，按千分之十優惠稅率計徵地價稅，以系
爭號函否准追溯退稅。訴願人不服，向本府提起訴願，並據原處分機關檢卷答辯，茲
摘敘訴辯意旨於次：
訴願意旨略謂：
一、訴願人有不可歸責之事由，應准予退還溢繳之地價稅款：
    訴願人經營之○○高爾夫球場對其門票會員收入每年須報繳娛樂稅，而其他體育
    設施（滑水道、滑草場及游泳池等）依財政部相關函釋，均非屬娛樂稅法之課稅
    範圍，免徵娛樂稅，故在稅法之領域，高爾夫球場一直不能與「體育設施」同視
    ，故土地稅法第十八條所定之「體育場所用地」是否包括「高爾夫球場」即未能
    自前揭法條直接確認。訴願人自七十八年經教育部核准籌設後，因認高爾夫球場
    既屬於娛樂稅課稅範圍，且「體育場所」並非娛樂稅法之課稅範圍，因此並未依
    土地稅法第十八條第一項第二款及同法第四十一條之規定申請就球場土地適用千
    分之十特別稅率，至九十年九月始申請核准自九十一年起按千分之十稅率計徵地
    價稅。訴願人八十七至八十九年度地價稅之所以未申請適用優惠稅率，係因法律
    之抽象不明確造成，上開年度地價稅超過優惠稅率部分係因適用法令錯誤而溢繳
    ，應准退還。
二、原處分違反有利不利一律注意原則及誠信原則：
    原處分機關轄區內之高爾夫球場，除訴願人經營之幸福球場外，尚有林口球場‥
    ‥等六座高爾夫球場，原處分機關既早已認定高爾夫球場土地屬土地稅法第十八
    條之體育場所，其每年於核課地價稅時，當能得知此六座球場之地價稅之申報繳
    納情形及所適用之稅率是否符合法令，惟原處分機關從未於每年起徵地價稅時有
    任何公告、來函、甚至口頭告知訴願人可申請適用優惠稅率，使訴願人每年均溢
    繳金額龐大之地價稅。
三、土地稅法第四十一條之合憲性應予檢討：
    行政程序法明定比例原則，此原則亦為行政法甚至立法上之大原則，土地稅法第
    四十一條之申請規定，應僅為行政管理之便利目的，人民若未按時申請所造成行
    政上之不便，可課以行為罰之方式即有助於目的之達成，土地稅法第四十一條之
    規定顯使稅率之擇定繫於人民之作為或不作為，造成租稅不公平，有違憲之虞。
答辯意旨略謂：
一、按特別稅率計徵地價稅者，應檢附目的事業主管機關核准設立等有關證明文件，
    於特別稅率截止申請日前提出申請，經核定後始得依法適用特別稅率，惟訴願人
    於八十七年至八十九年間並未依上開條文規定檢附有關證明文件提出申請，是本
    處新莊分處按一般土地核課地價稅，否准訴願人八十七年至八十九年地價稅退稅
    申請，於法並無不合。
二、訴願人主張所有座落○○縣○○鄉○○○段○○小段○○○○地號等八十四筆○
    ○高爾夫球場土地，自七十八年經教育部核准籌設後，因土地稅法第十八條所定
    之「體育場所用地」是否包括「高爾夫球場」規定不明確，致八十七年至八十九
    年地價稅未申請適用特別稅率，不可歸責於訴願人，應予退還超過優惠稅率部分
    因適用法令錯誤溢繳之地價稅款；次以稅捐機關未於每年地價稅開徵時公告、來
    函或口頭告知可申請適用地價稅特別稅率，違反行政程序法第九條及第八條所定
    有利不利一體注意原則及誠信原則；再以土地稅法第四十一條之規定使稅率之擇
    定繫於人民之作為或不作為，造成租稅不公平，人民若未按時申請，應可課以行
    為罰之方式即有助於目的之達成。
三、按經濟部編定之「公司行號營業項目代碼表」，高爾夫球場業列於「體育場館業
    」項下，屬「體育場所用地」甚明；且財政部八十三年五月二十四日台財稅第八
    三一五九五五三一號函釋、八十九年一月五日台財稅第○八八○四五一四二二號
    函釋，對高爾夫球場如何適用土地稅法第十八條課徵地價稅均提出相關解釋。次
    查本處八十七年九月十日八七北縣稅財字第四五九七○五號函、八十八年九月十
    四日八八北縣稅財字第一二○一九三號函及八十九年七月三十一日八九北稅財字
    第一二○五四九號函，每年均依土地稅法第四十二條規定將地價稅適用特別稅率
    用地有關規定及申請手續辦理公告，符合法定程序。再查依土地稅法第十八條第
    一項第二款及同法施行細則第十三條第三款規定，經按目的事業主管機關核定規
    劃使用之體育場所使用範圍內之土地，始有按千分之十特別稅率計徵地價稅之適
    用，是以土地稅法第四十一條及同法施行細則第十四條同時明定欲適用特別稅率
    ，須檢附目的事業主管機關核准設立等有關證明文件，於特別稅率截止申請日前
    提出申請，經核定後始得依法適用特別稅率，是同時賦予納稅義務人之申請權及
    須為申請主張之義務。查訴願人於八十七年至八十九年間並未依法檢具有關證明
    文件提出申請，本處新莊分處按一般土地核課地價稅，於法並無不合，是以訴願
    人申請退還所有座落○○高爾夫球場土地八十七年至八十九年地價稅超過按特別
    稅率課徵之差額稅款及其利息，於法無據。
    理    由
一、按「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管
    機關核定規劃使用者，不適用之‥‥‥二、‥‥體育場所用地。」；「依第十七
    條及第十八條規定得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅
    開徵四十日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用
    途未變更者，以後免再申請。」土地稅法第十八條第一項第二款暨第四十一條第
    一項分別定有明文。又按「依本法第十八條第一項特別稅率計徵地價稅之土地，
    指左列各款土地經按目的事業主管機關核定規劃使用者。‥‥‥三、體育場所用
    地：為經目的事業主管機關核准設立之體育場所使用範圍內之土地。」；「土地
    所有權人，申請適用本法第十八條特別稅率計徵地價稅者，應填具申請書，並依
    左列規定，向主管稽徵機關申請核定之。‥‥二、其他按特別稅率計徵地價稅之
    土地：應檢附目的事業主管機關核准或行政院專案核准之有關文件及使用計畫書
    圖或組織設立章程或建築改良物證明文件。」亦分別為土地稅法施行細則第十三
    條暨第十四條第一項第二款所明定。
二、土地稅法第十八條第一項第二款體育場所用地特別稅率之適用，揆諸首揭土地稅
    法第四十一條第一項、同法施行細則第十四條第一項第二款規定，自以由土地所
    有權人檢證提出申請，經稅捐稽徵機關審核符合要件者為必要。蓋依司法院大法
    官釋字第五三七號解釋理由書略以：「‥‥有關課稅要件事實，類皆發生於納稅
    義務人所得支配之範圍，其中得減免事項，納稅義務人知之最詳，若有租稅減免
    或其他優惠情形，仍須由稅捐稽徵機關不待申請一一依職權為之查核，將倍增稽
    徵成本。因此，依憲法第十九條『人民有依法律納稅之義務』規定意旨，納稅義
    務人依個別稅捐法規之規定，負有稽徵程序之申報協力義務，實係貫徹公平及合
    理課稅所必要。觀諸土地稅法第四十一條、土地稅減免規則第二十四條相關土地
    稅減免優惠規定，亦均以納稅義務人之申請為必要，且未在期限申請者，僅能於
    申請之次年適用特別稅率。‥‥此一納稅義務人之申報義務實為適用優惠稅率規
    定所必要之稽徵程序」意旨觀之，有關稅捐稽徵事項，多而繁雜，勢難強制稅捐
    稽徵機關鉅細靡遺介入課稅要件事實之調查，故借由法律課予納稅義務人一定之
    申報協力義務。
三、本件訴願人所有系爭土地於系爭年度並未提出按體育場所用地千分之十優惠稅率
    計徵地價稅之申請，其各該年度地價稅按一般稅率核課之處分業已確定。迨九十
    年九月間訴願人提出申請，經原處分機關審核後始核准自九十一年度起依土地稅
    法第十八條第一項第二款「體育場所用地」千分之十優惠稅率計徵地價稅。有關
    體育場所用地依法可適用千分之十之優惠稅率，該減免事項為訴願人之權利，而
    實際供球場使用範圍內之土地地號及其用途，又屬訴願人知之最詳，參照上揭司
    法院大法官釋字第五三七號，法律乃課以其一定之申報協力義務，此即土地稅法
    第十八條第一項第二款體育場所用地優惠稅率之適用，以經訴願人檢證提出申請
    ，經原處分機關審核符合要件者為必要，其逾期申請者，原處分機關並無主動核
    定之義務，亦無從逕予適用特別稅率計徵各該年期地價稅，自仍應適用一般稅率
    為課徵基準，從而原處分機關否准追溯適用優惠稅率並退稅，依法洵無違誤。
四、依土地稅法第四十二條規定，主管稽徵機關應於每年（期）地價稅開徵六十日前
    ，將第十七條及第十八條適用特別稅率課徵地價稅之有關規定及其申請手續公告
    週知。查系爭年度地價稅減免稅地，適用特別稅率及申請手續之公告，原處分機
    關業以八十七年九月十日八七北縣稅財字第四五九七○五號函、八十八年九月十
    四日八八北縣稅財字第一二○一九三號函及八十九年七月三十一日八九北稅財字
    第一二○五四九號函送本縣各鄉鎮市公所張貼，是訴願人主張原處分機關從未於
    每年起徵地價稅時有任何公告、來函、甚至口頭告知訴願人可申請適用優惠稅率
    云云，殊有誤會。至土地稅法第四十一條規定之合憲性，依上開司法院第五三七
    號解釋意旨，已闡述甚明。是以，本件系爭土地訴願人於系爭年度並未依循土地
    稅法第四十一條第一項規定，於法定期間內提出體育場所用地優惠稅率之申請，
    盡其申報協力義務，迨九十年九月間始提出申請並經原處分機關核准自九十一年
    起按體育場所用地稅率課徵地價稅，系爭年度自無追溯優惠稅率之適用，從而原
    處分機關否准追溯退稅，於法並無違誤。
五、綜上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第七十九條第一項規定，決定如主文
    。

訴願審議委員會主任委員  吳正中

委員  王年水
委員  何瑞富
委員  周志宏
委員  張文郁
委員  陳立夫
委員  陳明燦
委員  陳慈陽
委員  黃正誠
委員  黃茂榮
委員  黃順孝
委員  黃毓彥
委員  廖學興
委員  蔡茂寅
委員  蔡進良

中華民國九十三年四月日

如不服本決定，得於決定書送達之次日起二個月內向臺北高等行政法院（地址：臺北
市和平東路三段一巷一號）提起行政訴訟。