新北市政府訴願決定書 案號：1128060409 號
訴願人 南○染整股份有限公司
代表人 何○
代理人 葉○惇
原處分機關 新北市政府稅捐稽徵處
上列訴願人因地價稅罰鍰事件，不服原處分機關民國 112 年 2 月 23 日新北稅法
字第 1113190109 號復查決定書所為之處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
緣訴願人所有坐落本市○○區○○段 87 、88、89、90、91、92、93、93-1、94、95
、96、97、98、99、 101、 101-1、 102、 103、 104、 105、 106、 106-1、 107
、 107-1、 110、 111、112 地號等 27 筆土地（下稱系爭 27 筆土地）權利範圍均
為全部，原經核准自民國（下同）95 年起按工業用地千分之十稅率課徵地價稅，嗣
經原處分機關清查發現，系爭 93-1 、 101-1、 106-1、107-1 地號等 4 筆土地（
下稱農業區 4 筆土地）面積計 957.54 平方公尺，係屬 103 年 9 月 30 日發布
實施之「擬定三重都市計畫細部計畫（第一階段）」案內之「農業區」土地，非屬工
業用地；其餘 23 筆土地（下稱系爭 23 筆土地）面積計 1 萬 4,525.2 平方公尺
，係屬 103 年 9 月 30 日發布實施之「擬定三重都市計畫細部計畫（第一階段）
」案內之「乙種工業區（再發展區）」及「乙種工業區」，依承租人新○○流股份有
限公司三重營業所（下稱新○○流公司）100 年至 109 年間營業稅申報資料顯示，
其係實際從事商品物流業，自 100 年起實際運儲之貨物已非該工業區內所需之原料
、成品、機械等項，核與土地稅法第 18 條第 1 項第 1 款、財政部 77 年 2 月
2 日台財稅第 770650054 號、86 年 7 月 31 日台財稅第 860435241 號及經
濟部 89 年 3 月 24 日經（八九）工字第 89002115 號函釋意旨不符，原處分機關
爰依稅捐稽徵法第 21 條第 1 項第 2 款及第 2 項規定，以 110 年 9 月 30
日新北稅重一字第 1105405737 號函，補徵系爭土地核課期間內 105 年至 109 年
，原按工業用地稅率與改按一般用地稅率課徵之差額地價稅，依序為新臺幣（下同）
416 萬 6,142 元、417 萬 5,380 元、433 萬 7,096 元、434 萬 2,247 元、43
9 萬 345 元，合計 2,141 萬 1,210 元（訴願人不服，申請復查、提起訴願，經
本府以 111 年 6 月 2 日新北府訴決字第 1110531184 號函檢送訴願決定書為「
訴願駁回」之決定（案號：1118030254），訴願人提起行政訴訟）。嗣原處分機關認
訴願人於 100 年間未就系爭 23 筆土地適用工業用地稅率課徵地價稅之原因、事實
消滅時即向原處分機關申報，違反土地稅法第 41 條第 2 項規定，致有短匿地價稅
額情形發生，原處分機關依土地稅法第 54 條第 1 項第 1 款及「稅務違章案件裁
罰金額或倍數參考表」規定，以 111 年 10 月 26 日新北稅法字第 1113175038 號
裁處書（下稱系爭裁處書），按系爭 23 筆土地 106 年至 109 年短匿地價稅額依
序為 396 萬 5,923 元、412 萬 7,762 元、413 萬 2,913 元、417 萬 6,644
元各裁處 1 倍罰鍰，合計 1,640 萬 3,242 元。訴願人不服，申請復查未獲變更
，遂提起本件訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府。茲摘敘訴辯意旨於次：
一、訴願及補充理由意旨略謂：
（一）系爭 23 筆土地係訴願人自 91 年出租予新○○流公司並於 95 年取得原處分
機關核准適用工業用地特別稅率，訴願人從未有任何變更、隱匿地目之情事，
亦更未發生適用特別稅率原因、事實消滅未向主管稽徵機關申報之情事，原處
分機關未實際調查或函詢新○○流公司之使用情形或有無變更使用等事實，未
審酌最高行政法院 108 年度判字第 311 號判決，逕認定訴願人有違反行政
法上義務之行為且出於故意或過失，裁處罰鍰，實屬無據，且於系爭裁罰處分
作成前未給予訴願人陳述意見之機會，違反行政程序法第 102 條及行政罰法
第 42 條規定，有程序上之違法。訴願人認定原補稅處分尚非合法，已另案提
起行政救濟，目前繫屬臺北高等行政法院審理中。系爭裁罰之作成顯與行政罰
法第 7 條第 1 項、納稅者權利保護法第 16 條第 1 項及土地稅法第 54
條第 1 項第 1 款之規定不符。
（二）原處分機關固援引司法院釋字第 537 號解釋，認訴願人負有申報協力義務，
而漏未申報致有短漏稅額之情形，惟依最高行政法院 108 年判字第 282 號
判決意旨，租稅裁罰爭訟案件，當事人並無協力義務或責任以自證己罪或自證
無違規事實，故稽徵機關就處罰之要件事實亦應負擔證明責任，且其證明程度
至少應達到「幾近於真實的蓋然性」（蓋然率 99.8 ％以上，或稱真實確信的
蓋然性），始可謂其已盡舉證之責，系爭 23 筆土地核准適用工業用地稅率之
原因、事實從未消滅，訴願人自無負擔申報協力義務，且原處分機關漏未審酌
訴願人違反土地稅法第 41 條第 2 項規定之申報協力義務，有無故意或過失
，於法顯有未合。況訴願人僅為出租人，並無權利得即時知悉承租人新○○流
公司於系爭 23 筆土地之實際使用情形，請求撤銷裁罰等語。
二、答辯及補充答辯意旨略謂：
（一）查訴願人未於 100 年間系爭 23 筆土地適用工業用地稅率課徵地價稅之原因
、事實消滅時即向原處分機關申報，違反土地稅法第 41 條第 2 項所定申報
協力義務，致有短匿地價稅額情形發生，符合同法第 54 條第 1 項第 1 款
規定之裁罰要件，按系爭 23 筆土地 106 年至 109 年短匿地價稅額各裁處
1 倍罰鍰，合計 1,640 萬 3,242 元，於法洵屬有據。
（二）系爭 23 筆土地於 100 年起不符合土地稅法第 18 條第 1 項第 1 款適用
工業用地稅率課徵地價稅之規定，其適用工業用地稅率課徵地價稅之原因、事
實於 100 年間已消滅如前所述，依法訴願人即負有協力申報義務，惟其未為
申報，致發生短匿稅額之情形，依同法第 54 條第 1 項第 1 款規定即應受
漏稅罰之裁罰；又土地所有權人既依法負有協力申報之義務，則訴願人於系爭
23 筆土地適用特別稅率之原因事實消滅時，本應注意遵守土地稅法第 41 條
第 2 項所定之法定申報義務，且於通常情形，並無不能注意遵守之情形，而
未注意應於法定期間內向原處分機關申報致有違反土地稅法上所定義務之行為
，雖不能認為故意，究不能謂無過失，依法仍應論罰。是以，本案違章事實客
觀上明白足以確認，原處分機關依法裁處核與納稅者權利保護法第 11 條第 2
項規定無違。是訴願人所訴，委難採憑等語。
理 由
一、按土地稅法第 10 條第 2 項前段規定：「本法所稱工業用地，指依法核定之工
業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地。」、第 18 條第 1 項第 1 款規
定：「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主
管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地、礦業用地。」、第 41 條規
定：「…得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年地價稅開徵 40 日前提
出申請…（第 1 項）。適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機
關申報（第 2 項）。」、第 54 條第 1 項第 1 款規定：「納稅義務人藉變
更、隱匿地目等則或於適用特別稅率、減免地價稅或田賦之原因、事實消滅時，
未向主管稽徵機關申報者，依下列規定辦理：一、逃稅或減輕稅賦者，除追補應
納部分外，處短匿稅額或賦額 3 倍以下之罰鍰。」。又稅務違章案件裁罰金額
或倍數參考表第 1 點規定：「為使辦理裁罰機關對違章案件之裁罰金額或倍數
有一客觀之標準可資參考，爰訂定本稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（以下
簡稱參考表）。」，其附件 10 土地稅法（摘錄）規定如下：
二、次按納稅者權利保護法第 11 條第 4 項規定：「稅捐稽徵機關為稅捐核課或處
罰前，應給予納稅者事先說明之機會。但有行政程序法第 103 條或行政罰法第
42 條但書所定情形者，不在此限。」、第 16 條第 1 項規定：「納稅者違反
稅法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」。行政罰法第 7 條第 1
項規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」、第 4
2 條規定：「行政機關於裁處前，應給予受處罰者陳述意見之機會。但有下列情
形之一者，不在此限：一、已依行政程序法第 39 條規定，通知受處罰者陳述意
見。二、已依職權或依第 43 條規定，舉行聽證。三、大量作成同種類之裁處。
四、情況急迫，如給予陳述意見之機會，顯然違背公益。五、受法定期間之限制
，如給予陳述意見之機會，顯然不能遵行。六、裁處所根據之事實，客觀上明白
足以確認。七、法律有特別規定。」。行政程序法第 103 條第 7 款規定：「
有下列各款情形之一者，行政機關得不給予陳述意見之機會：七、相對人於提起
訴願前依法律應向行政機關聲請再審查、異議、復查、重審或其他先行程序者。
」。
三、復按財政部 77 年 2 月 2 日台財稅第 770650054 號函釋略以：「領有公司
執照之汽車路線貨運業，如經經濟部工業局核准承購政府規劃之工業區土地，且
確供該事業營業使用者，准按工業用地稅率課徵地價稅。」、86 年 7 月 31
日台財稅第 860435241 號函釋：「主旨：工業區內土地供貨櫃運輸倉儲業使用
，如符合貴市都市計畫委員會審定之設置條件，其申請依土地稅法第 18 條規定
按千分之十稅率課徵地價稅，可否免附工廠登記等相關證件乙案。說明：二、本
案經函准經濟部工業局 86 年 7 月 12 日工（86）五字第 024872 號函復略以
：『工業區內供貨櫃運輸倉儲業使用之土地，因貨櫃運輸倉儲業非屬工廠，無法
取得工廠登記證，但如其確已按目的事業主管機關核定規劃之用途使用，領有營
利事業登記證者（註：發證制度業已廢止，現制以有完成商業登記者即可），其
申請按工業用地稅率課徵地價稅乙節，似無違土地稅法第 18 條暨其施行細則第
13 條第 1 款、第 14 條第 1 項第 1 款之規定，宜予考量辦理。』本部同
意該局上開意見。」、91 年 7 月 31 日台財稅字第 0910453050 號令示：「
…一、依土地稅法第 18 條第 1 項第 1 款規定，工業用地按千分之十課徵地
價稅，上開規定係以辦理工廠登記之廠房用地為適用對象，亦即以製造業為主要
對象，工廠管理輔導法實施後，工廠登記改以達一定標準者，始需依該法申辦工
廠登記。故製造業之範圍包括領有工廠登記證之工廠及免辦工廠登記而實際從事
物品製造、加工行為者。是以，於工業用地或工業區內，須設廠從事物品製造、
加工者，始可准予適用工業用地稅率課徵地價稅，…。」，經濟部 89 年 3 月
24 日經（八九）工字第 89002115 號函釋：「…查本部工業局 86 年 7 月 1
2 日工（86）五字第 024872 號函所稱：『工業區內供貨櫃運輸倉儲業使用之土
地』係指依前獎勵投資條例或促進產業升級條例編定開發之工業區內，工業主管
機關為因應該工業區工業發展需要而核定規劃為貨櫃運輸倉儲業使用之土地，或
該案所特指經高雄市都市計畫委員會審定於都市計畫甲、乙種工業區內供設置貨
櫃儲放場使用之土地（一般都市計畫應劃屬倉儲區），因該貨櫃運輸倉儲業並運
儲工業區內所需之原料、成品、機械等，與工業區內製造、加工業有密切關係…
該局乃建議財稅單位考量准其一併以工業用地稅率課徵地價稅。」。
四、再按土地稅法第 18 條規定得適用工業用地稅率課徵地價稅者，需同時符合（ 1
）土地須編定為工業區或工業用地（2） 土地使用情形係按工業主管機關核定規
劃使用（3） 依規定程序申請並經主管稽徵機關核准等要件。且財政部 91 年 7
月 31 日台財稅字第 0910453050 號令及經濟部 89 年 3 月 24 日經（八九）
工字第 89002115 號函釋意旨，工業用地按千分之十課徵地價稅，係以辦理工廠
登記之廠房用地為適用對象，即以製造業為主要對象，惟工業主管機關經濟部工
業局基於政策考量及工業區規劃使用之需要，對於汽車路線貨運業經其核准承購
政府規劃之工業區土地及專供「運」、「儲」工業區內所需之原料、成品、機械
等貨櫃運輸倉儲業使用之土地，因汽車路線貨運業、貨櫃運輸倉儲業非屬製造業
，無法取得工廠登記證，遂專案報請財政部同意，始核准是類土地准以工業用地
稅率課徵地價稅，換言之並非所有汽車路線貨運業、貨櫃運輸倉儲業其所有工業
用地均得適用，仍須視其是否符合前揭函釋意旨。
五、經查系爭 23 筆土地依本府經濟發展局 110 年 9 月 22 日新北經登字第 110
1812261 號函查略以：「主旨：函詢本市○○區○○段 87 地號（重測前○○○
段○○小段 363-1 地號）等 27 筆土地是否曾辦工廠登記一案…說明二、經查
旨揭地號土地僅有○○○段○○小段 363-1 地號登記有南○染整股份有限公司
…另餘地號土地並無辦理工廠登記。」、110 年 10 月 19 日新北經登字第 110
1998549 號函查略以：「說明二、經查旨揭地號土地前有南○染整股份有限公司
登記工廠在案，該公司自 91 年 6 月 13 日註銷工廠登記後，該地號土地迄今
未再有核准其他工廠登記。」。訴願人自 91 年 6 月 13 日註銷工廠登記後，
迄今未再有核准其他工廠登記，且依前揭土地稅法第 18 條規定得適用工業用地
稅率千分之 10 課徵地價稅者，需同時符合（1） 土地須編定為工業區或工業用
地、（2） 土地使用情形係按工業主管機關核定規劃使用、（3） 依規定程序申
請並經主管稽徵機關核准之要件。惟對於工業區內供貨櫃倉儲業使用土地，因貨
櫃運輸倉儲業非屬工廠，自無法取得工廠登記證。
六、復查系爭 23 筆土地固屬乙種工業區，惟依新○○流公司網頁簡介略以，由傳統
運輸公司轉型為現代化服務業，提供物流、商流、金流、資訊流整合之綜合型物
流服務自許，基於全球物流之發展趨勢並提供全方位物流服務，且據原處分機關
所屬三重稽徵所（下稱三重稽徵所）提供新○○流公司最早年度 100 年至 109
年間營業稅申報資料，係實際從事商品物流業，即自可查得資料之 100 年起實
際運儲之貨物已非該工業區內所需之原料、成品、機械等項項目，並據原處分機
關會同地政機關於 110 年 8 月 23 日派員現場實地勘查係供新○○流公司承
租使用，現場設有冷鏈區、辦公室、物流區鐵棚、貨車進出車道、空貨櫃放置區
、停車場及洗車場空間，並無設置倉儲區，應實際從事商品配送物流之商業行為
，顯與財政部 86 年 7 月 31 日台財稅第 860435241 號及經濟部 89 年 3
月 24 日經（八九）工字第 89002115 號函所釋示，為鼓勵工業發展，而對為「
運」、「儲」工業區內所需之原料、成品、機械等與工業區內製造、加工業有密
切相關事業所使用之工業用地之函釋意旨不符。是該公司於系爭 23 筆土地實際
從事商品物流之商業行為，核與前揭土地稅法第 18 條規定之要件、財政部 77
年 2 月 2 日台財稅第 770650054 號、86 年 7 月 31 日台財稅第 86043
5241 號及經濟部 89 年 3 月 24 日經（八九）工字第 89002115 號函釋意旨
不符，即無土地稅法第 18 條第 1 項第 1 款按千分之十特別稅率計徵地價稅
規定之適用。
七、至訴願人主張其並無協力義務，亦無故意過失之情形，原處分機關應負舉證責任
等語。惟土地稅法第 41 條規定，係以稅法明定課予納稅義務人申報協力義務，
其目的乃因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅
要件事實發生變動，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，為貫徹公平合法課稅
目的，因而課納稅義務人申報協力義務。依卷附訴願人與新○○流公司之不動產
租賃契約第 11 條規定，租賃期間之系爭 23 筆土地地價稅係由訴願人負擔，且
系爭 23 筆土地於 100 年起即不符合土地稅法第 18 條第 1 項第 1 款規定
，其適用工業用地稅率課徵地價稅之原因、事實於 100 年間消滅已如前述，則
訴願人既為系爭 23 筆土地所有權人且負擔系爭 23 筆土地租賃期間之地價稅，
對系爭 23 筆土地適用特別稅率之原因、事實消滅時應有通常注意義務，惟訴願
人於系爭 23 筆土地適用特別稅率之原因、事實消滅時未為申報，致發生短匿稅
額之情形，且訴願人並無不能注意遵守之情形，其未注意應於法定期間內向原處
分機關申報，致有違反土地稅法上協力申報義務之行為，縱非故意，亦難謂無過
失之情形，訴願人主張，尚難採憑。
八、又訴願人主張原處分機關未給予陳述意見之機會，違反行政程序法第 102 條及
行政罰法第 42 條規定，有程序上之違法等語。查本件原處分機關按系爭 23 筆
土地 106 年至 109 年短匿地價稅額各裁處 1 倍罰鍰，以系爭裁處書裁處訴
願人，並經訴願人申請復查，已如前述，則依前揭行政程序法第 103 條第 7
款規定，原處分機關得不給予陳述意見。且本件裁處所根據之事實，客觀上明白
足以確認，依前揭行政罰法第 42 條第 6 款規定，亦得不給予陳述意見，尚難
謂原處分機關有程序上之違法之情形。況原處分機關前以 110 年 9 月 30 日
函檢送補徵 105 年至 109 年地價稅繳款書，並於該函說明四載明，訴願人於
系爭 23 筆土地適用特別稅率原因事實消滅時，未依土地稅法第 41 條第 2 項
規定向原處分機關申報改課，涉及同法第 54 條第 1 項第 1 款規定之違章行
為應予裁罰等語，業已告知訴願人涉及土地稅法第 54 條第 1 項第 1 款規定
之違章行為將受裁罰，是訴願人主張，尚難採據。從而系爭裁處書於法並無違誤
，復查決定遞予維持，亦無不合，應予維持。
九、另本件依訴辯雙方所提書面資料已足審決，訴願人申請到會陳述意見一節，核無
必要，併予敘明。
十、綜上論結，本件訴願為無理由，依訴願法第 79 條第 1 項規定，決定如主文。
訴願審議委員會主任委員 吳宗憲
委員 陳明燦
委員 陳立夫
委員 張文郁
委員 蔡進良
委員 黃源銘
委員 劉宗德
委員 景玉鳳
委員 王藹芸
委員 劉定基
委員 李永裕
委員 羅承宗
委員 董鈺琪
委員 林泳玲
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺北高等行政法院（地址：臺
北市士林區福國路 101 號）提起行政訴訟。
中華民國 112 年 6 月 15 日
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