新北市政府訴願決定書 案號：1098091369 號
訴願人 許○金
原處分機關 新北市政府稅捐稽徵處
上列訴願人因土地增值稅事件，不服原處分機關民國 109 年 9 月 10 日新北稅法
字第 1093144722 號復查決定書所為之處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
緣訴願人於民國（下同）86 年 7 月 25 日因買賣登記取得坐落臺北市大安○○○
段○小段 00-00 及 34 地號土地（下併稱系爭先購地；地上建物門牌：臺北市○○
區○○○路 1 段 178 號 11 樓之 1），復於 87 年 3 月 9 日以買賣為原因移
轉其所有坐落本市○○區○○段 320 地號土地（下稱系爭土地；地上建物門牌：本
市○○區○○街 42 號 5 樓）予其母親鄭彩華（下稱鄭君），前經原處分機關核准
依土地稅法第 35 條第 2 項準用同條第 1 項第 1 款規定退還已繳納之土地增值
稅在案。嗣訴願人於 109 年 3 月 11 日向原處分機關申報系爭土地移轉現值，經
原處分機關查得訴願人前係以借名登記之意思移轉系爭土地之所有權予鄭君，鄭君僅
為系爭土地之登記名義人，前述交易安排與土地稅法第 35 條重購退稅規定之要件不
符。原處分機關遂以 109 年 6 月 16 日新北稅中四字第 1095314537 號函（下稱
109 年 6 月 16 日函）向訴願人追繳原退還之土地增值稅新臺幣（下同）56 萬
6,662 元。訴願人不服，申請復查，未獲變更，提起本件訴願，並據原處分機關檢
卷答辯到府。茲摘敘訴辯意旨於次：
一、訴願意旨略謂：實際產生利益時間應為 87 年，至今已過 22 年，超過不當得利
的請求時效，且訴願人並無任何獲利。如認借名登記非實際交易，不應墊高土地
移轉現值，僅須回復原移轉現值即可等語。
二、答辯意旨略謂：本案訴願人為享有重購退稅利益，實質上以借名登記方式移轉系
爭土地所有權予鄭君，而非因住所遷移等實際需要，核與土地稅法第 35 條重購
退稅之立法意旨及租稅優惠規範不符。原處分機關以 109 年 6 月 16 日函追
繳原退還之土地增值稅，於法有據。又本件請求權時效之起算係自判決確定日起
起算 5 年，原處分機關 109 年 6 月 16 日函於 109 年 6 月 18 日作成
，於法並無違誤等語。
理 由
一、按土地稅法第 9 條規定：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶
、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」、第 35
條第 1 項第 1 款及第 2 項規定：「土地所有權人於出售土地後，自完成移
轉登記之日起，2 年內重購土地合於下列規定之一，其新購土地地價超過原出售
土地地價，扣除繳納土地增值稅後之餘額者，得向主管稽徵機關申請就其已納土
地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額：一、自用住宅用地出售後
，另行購買都市土地未超過三公畝部分或非都市土地未超過七公畝部分仍作自用
住宅用地者。…（第 1 項）。前項規定土地所有權人於先購買土地後，自完成
移轉登記之日起 2 年內，始行出售土地者，準用之（第 2 項）。」，及稅捐
稽徵法第 12 條之 1 第 1 項至第 3 項規定：「涉及租稅事項之法律，其解
釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實
質課稅之公平原則為之（第 1 項）。稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事
實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據（第 2
項）。納稅義務人基於獲得租稅利益，違背稅法之立法目的，濫用法律形式，規
避租稅構成要件之該當，以達成與交易常規相當之經濟效果，為租稅規避（第 3
項）。」。
二、次按財政部 88 年 9 月 7 日台財稅第 881941465 號函釋略以：「按土地稅
法第 35 條有關重購自用住宅用地退還原已繳納土地增值稅規定之立法意旨，在
於考量土地所有權人因住所遷移等實際需要，必須出售原有自用住宅用地，而另
於他處購買自用住宅用地，為避免因課徵土地增值稅，降低其重購土地之能力，
乃准就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額。…」，及
財政部 92 年 12 月 4 日台財稅字第 0920456721 號函釋略以：「…惟查民法
第 87 條規定：『表意人與相對人通謀而為虛偽意思表示者，其意思表示無效。
但不得以其無效對抗善意第三人。』亦適用於稅法。是以，本案如經查有積極而
直接之證據，顯示該交換土地確屬虛偽，冀圖墊高土地之前次移轉現值，以減少
再次移轉之漲價總數額，應無該條文退還土地增值稅規定之適用。」。
三、復按最高行政法院 100 年度判字第 1219 號判決理由略以：「…『涉及租稅事
項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經
濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。』業經司法院釋字第 420 號解釋闡釋
在案。…納稅義務人不選擇稅法上所考量認為通常之法形式（交易形式），卻選
擇與此不同之迂迴行為或多階段行為或其他異常的法形式，以達成與選擇通常法
形式之情形基本上相同之經濟效果，而同時卻能減輕或排除與通常法形式相連結
之稅捐負擔者，即應認屬『租稅規避』，而非合法之節稅。」。
四、再按行政程序法第 117 條規定：「違法行政處分於法定救濟期間經過後，原處
分機關得依職權為全部或一部之撤銷；其上級機關，亦得為之。但有下列各款情
形之一者，不得撤銷：…二、受益人無第 119 條所列信賴不值得保護之情形，
而信賴授予利益之行政處分，其信賴利益顯然大於撤銷所欲維護之公益者。」、
第 119 條第 2 款規定：「受益人有下列各款情形之一者，其信賴不值得保護
：二、對重要事項提供不正確資料或為不完全陳述，致使行政機關依該資料或陳
述而作成行政處分者。」、第 121 條第 1 項規定：「第 117 條之撤銷權，
應自原處分機關或其上級機關知有撤銷原因時起 2 年內為之。」、第 127 條
第 1 項至第 3 項規定：「授予利益之行政處分，其內容係提供一次或連續之
金錢或可分物之給付者，經撤銷、廢止或條件成就而有溯及既往失效之情形時，
受益人應返還因該處分所受領之給付。…（第 1 項）。前項返還範圍準用民法
有關不當得利之規定（第 2 項）。行政機關依前 2 項規定請求返還時，應以
書面行政處分確認返還範圍，並限期命受益人返還之（第 3 項）。」，及第 1
31 條第 1 項前段規定：「公法上之請求權，於請求權人為行政機關時，除法
律另有規定外，因 5 年間不行使而消滅…。」。
五、卷查本案訴願人於 86 年 7 月 25 日因買賣登記取得系爭先購地，復於 87 年
3 月 9 日以買賣為原因移轉系爭土地予鄭君，並向原處分機關申請退還其不足
支付系爭先購地地價之數額，業經原處分機關核准依土地稅法第 35 條第 2 項
準用同條第 1 項第 1 款規定，退還已納土地增值稅 56 萬 6,662 元在案。
惟據臺灣新北地方法院 107 年度訴字第 2243 號民事確定判決所示，訴願人為
享有重購退稅利益，實質上係以借名登記之意思，於 87 年 3 月 9 日移轉系
爭土地所有權予鄭君，鄭君僅為系爭土地之登記名義人，並非實際所有權人，此
有臺灣新北地方法院 107 年度訴字第 2243 號民事判決暨確定證明書影本在卷
可稽。是本件訴願人購入系爭先購地後，復以借名登記之意思移轉原所有土地予
鄭君之交易安排，自與土地稅法第 35 條第 1 項第 1 款重購退稅規定之要件
不符。再者，訴願人所為，顯係透過營造「出售自用住宅用地」之重購退稅要件
外觀，藉以規避其原應繳納之土地增值稅，有違重購退稅之立法目的及實質課稅
之公平原則。從而原處分機關認前述交易安排與土地稅法第 35 條重購退稅之規
定不符，且與稅捐稽徵法第 12 條之 1 實質課稅原則相牴觸，遂以 109 年 6
月 16 日函向訴願人追繳已退還之土地增值稅，揆諸首揭規定，洵屬有據。
六、至訴願人主張其並無任何獲利，且本件已超過不當得利之請求時效等語。惟查訴
願人於 87 年 3 月 9 日移轉系爭土地予鄭君時，實質上係基於借名登記之意
思，而非買賣關係，訴願人安排、創設「出售土地」之重購退稅要件以規避稅捐
，並據此享有退還土地增值稅之利益，已如前述。訴願人主張其無任何獲利等語
，洵無足採。且本件原退還土地增值稅之核定，係出於訴願人對重要事項提供不
正確資料所致，原處分機關自得依行政程序法第 117 條、第 119 條第 2 款
及第 121 條第 1 項規定，於知有撤銷原因時起 2 年內撤銷原退稅之處分，
並依行政程序法第 127 條第 1 項規定，向訴願人追繳原退還之土地增值稅款
。卷查原處分機關係訴願人於 109 年 3 月 11 日持法院確定判決證明文件向
其申報系爭土地移轉現值時，始知前開稅捐規避情事，而得行使其撤銷權及請求
權。是以，本件原處分機關向訴願人追繳已退還土地增值稅之請求權，自尚未罹
於時效，訴願人主張，尚難憑採。從而原處分於法並無違誤，復查決定遞予維持
，亦無不合，應予維持。
七、綜上論結，本件訴願為無理由，依訴願法第 79 條第 1 項規定，決定如主文。
訴願審議委員會主任委員 吳宗憲（公出）
委員 劉宗德（代理）
委員 陳明燦
委員 張文郁
委員 蔡進良
委員 黃源銘
委員 景玉鳳
委員 劉定基
委員 李永裕
委員 陳佳瑤
委員 林泳玲
委員 許宏仁
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺北高等行政法院（地址：臺
北市士林區福國路 101 號）提起行政訴訟。
中華民國 109 年 11 月 27 日
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