新北市政府訴願決定書 案號：1088070594 號
訴願人 劉○進
原處分機關 新北市政府稅捐稽徵處
上列訴願人因土地增值稅事件，不服原處分機關民國 108 年 6 月 19 日新北稅法
字第 1083052532 號復查決定書所為之處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
緣訴願人於民國（下同）108 年 1 月 7 日訂約出售其所有坐落於本市○○區○○
段 557、557-1 地號等 2 筆土地持分各1/5〔下稱系爭土地；其上之建物門牌為本
市○○區○○路 467 號 4 樓（下稱系爭建物）〕予訴外人劉○宏（下稱訴外人，
訴願人之子），旋於 108 年 1 月 8 日申報移轉現值，並依土地稅法第 34 條第
5 項規定申請按自用住宅用地稅率核課土地增值稅；原處分機關經審查後，認本件
屬二親等以內親屬間財產之移動，依遺產及贈與稅法第 5 條第 6 款規定以贈與論
，惟查訴外人已支付部分價款新臺幣（下同）57 萬 424 元，並提供不動產買賣契
約書之證明（依訴願人與訴外人所訂立之不動產買賣契約書所載，系爭土地及系爭建
物買賣價款合計 277 萬 424 元），核准先以「買賣」認定，依土地稅法第 34 條
第 5 項規定按自用住宅用地稅率核課土地增值稅分別為 14 萬 6,188 元、1 萬 3,
019 元，合計 15 萬 9,207 元；並發函通知訴願人，就本件尚未支付之價金餘 22
0 萬元部分，請於 3 個月內補具國稅局非屬贈與財產同意移轉證明書及相關支付
證明資料，逾期即依法改按一般用地稅率核課土地增值稅。嗣訴願人辦妥所有權移轉
登記，補具國稅局非屬贈與財產同意移轉證明書及存摺等相關資料後，經原處分機關
查調買賣資金支付流程，發現訴願人與訴外人間並無實際支付價款之情事，認定本件
系爭土地之移轉應屬「贈與」並非「出售」，核與土地稅法第 34 條第 5 項按自用
住宅用地稅率核課土地增值稅規定不符，依法應按一般用地稅率課徵土地增值稅，遂
依稅捐稽徵法第 21 條規定，補徵系爭土地核課期間內改按一般用地稅率與原按自用
住宅用地稅率課徵之差額土地增值稅分別為 20 萬 663 元、1 萬 7,871 元，共計
21 萬 8,534 元。訴願人不服，申請復查，未獲變更，猶表不服，遂提起本件訴願
，並據原處分機關檢卷答辯到府。茲摘敘訴辯意旨於次：
一、訴願意旨略謂：70 萬及 220 萬現金 2 筆雖係訴願人贈與訴外人，用以支付
系爭買賣價款，已提出財政部北區國稅局該 2 筆現金贈與之贈與稅免稅證明書
可為證明，是該贈與行為皆有完成法律程序，原處分機關不應再補徵土地增值稅
等語。
二、答辯意旨略謂：查訴願人與訴外人於 108 年 1 月 7 日就系爭土地及系爭建
物訂立不動產買賣契約，約定買賣價款合計 277 萬 424 元（下稱系爭買賣價
款），分兩期付款，第 1 期定金 57 萬 424 元係於 108 年 1 月 7 日訂
約同時交付，第 2 期餘額 220 萬元則於 108 年 2 月 11 日付清。經查調
訴外人與訴願人間就系爭買賣價款資金流向發現，第 1 期定金 57 萬 424 元
，訴願人早於 107 年 8 月 13 日由其臺灣銀行新莊分行帳戶轉帳 70 萬元至
訴外人同銀行帳戶，該 70 萬元存入後與訴外人原存款餘額合計 83 萬 5,078
元，訴外人旋於 107 年 8 月 15 日將其中 80 萬元轉定存 3 個月，復於 1
07 年 11 月 15 日定存到期同日再轉定存 1 個月，而於 107 年 12 月 15
日定存到期後轉入活期存款與該帳戶存款餘額合計 82 萬 4,382 元，繼之有 2
筆利息共計 489 元存入，嗣訴外人於 108 年 1 月 7 日系爭土地及系爭建
物不動產買賣契約之訂約日，由此帳戶轉帳 57 萬 424 元至訴願人同銀行帳戶
充作第 1 期定金之支付；另第 2 期餘額 220 萬元部分，亦係由訴願人於 1
08 年 1 月 23 日從其臺灣銀行新莊分行帳戶轉帳 220 萬元至訴外人同銀行
帳戶，再由訴外人由此帳戶轉帳同額金錢至訴願人同銀行帳戶作為第 2 期餘額
之支付，此有不動產買賣契約書、訴願人與訴外人臺灣銀行新莊分行綜合存款存
摺及臺灣銀行新莊分行 108 年 3 月 11 日新莊營字第 10800008951 號函、
108 年 5 月 21 日新莊營密字第 10800020851 號函等影本附卷可稽，此亦為
訴願人所不爭執。從而，原處分機關依訴願人與訴外人之系爭買賣價款之資金流
向，實質認定系爭土地之移轉應屬「贈與」並非「出售」，並無土地稅法第 34
條第 5 項按自用住宅用地稅率核課土地增值稅規定之適用，改按一般用地稅率
課徵土地增值稅，並補徵系爭土地核課期間內改按一般用地稅率與原按自用住宅
用地稅率課徵之差額土地增值稅計 21 萬 8,534 元，原處分機關所為之處分，
並無違誤等語。
理 由
一、按稅捐稽徵法第 12 條之 1 規定：「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅
法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平
原則為之（第 1 項）。稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實
質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據（第 2 項）。納稅
義務人基於獲得租稅利益，違背稅法之立法目的，濫用法律形式，規避租稅構成
要件之該當，以達成與交易常規相當之經濟效果，為租稅規避（第 3 項）。」
、第 21 條規定：「稅捐之核課期間，依左列規定：…二、依法…應由稅捐稽徵
機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為 5 年。…（第 1
項）。前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在
核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰（第 2 項）。」。
二、次按土地稅法第 34 條第 1 項至第 5 項規定：「土地所有權人出售其自用住
宅用地者，都市土地面積未超過 3 公畝部分或非都市土地面積未超過 7 公畝
部分，其土地增值稅統就該部分之土地漲價總數額按百分之 10 收之；超過 3
公畝或 7 公畝者，其超過部分之土地漲價總數額依前條規定之稅率徵收之（第
1 項）。前項土地於出售前 1 年內，曾供營業使用或出租者，不適用前項規定
（第 2 項）。第 1 項規定於自用住宅之評定現值不及所占基地公告土地現值
百分之 10 者，不適用之。但自用住宅建築工程完成滿 1 年以上者不在此限（
第 3 項）。土地所有權人，依第 1 項規定稅率繳納土地增值稅者，以 1 次
為限（第 4 項）。土地所有權人適用前項規定後，再出售其自用住宅用地，符
合下列各款規定者，不受前項 1 次之限制：一、出售都市土地面積未超過 1.5
公畝部分或非都市土地面積未超過 3.5 公畝部分。二、出售時土地所有權人與
其配偶及未成年子女，無該自用住宅以外之房屋。三、出售前持有該土地 6 年
以上。四、土地所有權人或其配偶、未成年子女於土地出售前，在該地設有戶籍
且持有該自用住宅連續滿 6 年。五、出售前 5 年內，無供營業使用或出租（
第 5 項）。…」。
三、又依財政部 99 年 12 月 1 日台稅三發字第 09904120370 號函釋：「說明：
二、土地稅法第 34 條於 98 年 12 月 30 日修正增訂第 5 項，明定土地所有
權人於適用第 4 項規定後，再次出售其自用住宅用地，符合一定條件者，可再
依同條第 1 項規定之優惠稅率繳納土地增值稅，不受第 4 項規定 1 次之限
制。適用土地稅法第 34 條第 1 項及第 5 項規定，均應以土地所有權人『出
售』自用住宅用地為要件，故二親等親屬間土地移轉，如經查有事證，顯示該買
賣土地行為確屬『贈與』，應無該條規定之適用。有關『贈與』移轉並非『出售
』，應無出售自用住宅用地優惠稅率之適用，亦經財政部 71 年 1 月 6 日台
財稅第 30040 號函規定在案。」。
四、卷查訴願人前於 98 年 10 月 15 日訂約移轉坐落於臺南市北區土地時，已適用
土地稅法第 34 條第 1 項所定一生一次自用住宅用地優惠稅率，是本件系爭土
地之移轉申請依土地稅法第 34 條第 5 項規定按自用住宅用地稅率核課土地增
值稅（一生一屋），依土地稅法第 34 條第 1 項及第 5 項規定，均應以土地
所有權人「出售」自用住宅用地為要件，合先敘明。查訴願人與訴外人於 108
年 1 月 7 日就系爭土地及系爭建物訂立不動產買賣契約，約定系爭買賣價款
277 萬 424 元，分兩期付款，第 1 期定金 57 萬 424 元係於 108 年 1
月 7 日訂約同時交付，第 2 期餘額 220 萬元則於 108 年 2 月 11 日付
清，此兩筆款項之交付均透過訴外人與訴願人在臺灣銀行新莊分行之帳戶以轉帳
方式完成。惟經查調訴外人與訴願人間就系爭買賣價款之資金流向發現，第 1
期定金 57 萬 424 元部分，訴願人早於 107 年 8 月 13 日由其臺灣銀行新
莊分行帳戶轉帳 70 萬元至訴外人同銀行帳戶，該 70 萬元存入後與訴外人原存
款餘額合計 83 萬 5,078 元，訴外人旋於 107 年 8 月 15 日將其中 80 萬
元轉定存 3 個月，復於 107 年 11 月 15 日定存到期同日再轉定存 1 個月
，而於 107 年 12 月 15 日定存到期後轉入活期存款與該帳戶存款餘額合計 8
2 萬 4,382 元，繼之有 2 筆利息共計 489 元存入，嗣訴外人於 108 年 1
月 7 日系爭土地及系爭建物不動產買賣契約之訂約日，由此帳戶轉帳 57 萬 4
24 元至訴願人同銀行帳戶充作第 1 期定金之支付；另第 2 期餘額 220 萬
元部分，亦係由訴願人於 108 年 1 月 23 日從其臺灣銀行新莊分行帳戶轉帳
220 萬元至訴外人同銀行帳戶，再由訴外人由此帳戶轉帳同額金錢至訴願人同銀
行帳戶作為第 2 期餘額之支付，此有不動產買賣契約書、訴願人與訴外人臺灣
銀行新莊分行綜合存款存摺及臺灣銀行新莊分行 108 年 3 月 11 日新莊營字
第 10800008951 號函、108 年 5 月 21 日新莊營密字第 10800020851 號函
等影本附卷可稽，此亦為訴願人所不爭執。從而，原處分機關依訴願人與訴外人
之系爭買賣價款之資金流向，實質認定系爭土地之移轉應屬「贈與」並非「出售
」，並無土地稅法第 34 條第 5 項按自用住宅用地稅率核課土地增值稅規定之
適用，改按一般用地稅率課徵土地增值稅，並補徵系爭土地核課期間內改按一般
用地稅率與原按自用住宅用地稅率課徵之差額土地增值稅，共計 21 萬 8,534
元，揆諸前揭稅捐稽徵法及土地稅法等相關規定，洵屬有據。
五、至訴願人主張 70 萬及 220 萬現金 2 筆係其贈與訴外人，用以支付系爭買賣
價款，提出財政部北區國稅局該 2 筆現金贈與之贈與稅免稅證明書，且此贈與
行為已完成法律程序等語，然查訴願人與訴外人於 108 年 1 月 7 日訂立不
動產「買賣」契約，約定買賣價款合計 277 萬 424 元，卻在訂約前後由訴願
人分別於 107 年 8 月 13 日、108 年 1 月 23 日透過該 2 人在臺灣銀行
新莊分行之帳戶轉帳 70 萬及 220 萬現金 2 筆，刻意製造訴外人有支付系爭
買賣價款之資力而為支付價款之形式上安排，但實質上系爭買賣價款全部資金來
源為訴願人，系爭土地之移轉乃係無償移轉，是訴外人取得該系爭土地所有權之
實質法律關係應係無償移轉之「贈與」行為（民法第 406 條規定參照）。
六、又參照最高行政法院 106 年判字第 730 號判決意旨所示：「…. 因此稅捐規
避與合法之節稅不同，節稅乃是依據稅捐法規所預定之方式，意圖減少稅捐負擔
之行為，反之，『稅捐規避』則是利用稅捐法規所未預定之異常或不相當之法形
式，意圖減少稅捐負擔之行為。故而，納稅義務人不選擇稅法上所考量認為通常
之法形式（交易形式），卻選擇與此不同之迂迴行為或多階段行為或其他異常的
法形式，以達成與選擇通常法形式之情形基本上相同之經濟效果，而同時卻能減
輕或排除與通常法形式相連結之稅捐負擔者，即應認屬『租稅規避』，而非合法
之節稅。…。易言之，稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之實質的經濟事實
，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質上相同經濟活動所產生之
相同經濟利益，應課以相同之租稅，始符合租稅法律主義所要求之公平及實質課
稅原則。假若在經濟面上實質已具備課徵土地增值稅要件之納稅義務人，不當的
利用法律上之形式或法律行為，蓄意製造外觀上或形式上存在之法律關係，企圖
規避或免除其應納之土地增值稅，為確保租稅公平，仍應以事實上存在之實質，
就具體個案判斷其應課徵之土地增值稅。」依上，本件訴願人與訴外人間藉「訂
約出售系爭土地」之法律形式，迂迴採取通常交易不會使用之行為模式，目的在
於使其形式上符合土地稅法第 34 條第 5 項所定「土地所有權人適用前項規定
後，再『出售』其自用住宅用地」之一生一屋按自用住宅用地稅率核課土地增值
稅要件，藉以規避實質為「贈與」應按一般用地稅率課徵與原請准依「買賣」按
自用住宅用地稅率課徵之差額土地增值稅分別為 20 萬 663 元、1 萬 7,871
元，總計 21 萬 8,534 元之土地增值稅，核與土地稅法第 34 條第 5 項規定
，係對於土地所有權人於適用該條第 4 項規定後，再次出售其自用住宅用地，
符合一定條件者，可再依該條第 1 項規定之優惠稅率繳納土地增值稅，不受該
第 4 項規定 1 次之限制之立法意旨相違背，自屬稅捐稽徵法第 12 條之 1
第 3 項所定之租稅規避，而非合法之節稅。從而，原處分機關依訴願人與訴外
人之系爭買賣價款之資金流向，實質認定系爭土地之移轉應屬「贈與」並非「出
售」，並無土地稅法第 34 條第 5 項按自用住宅用地稅率核課土地增值稅規定
之適用，依法改按一般用地稅率課徵土地增值稅，並補徵系爭 2 筆土地核課期
間內改按一般用地稅率與原按自用住宅用地稅率課徵之差額土地增值稅，揆諸前
揭規定及說明，於法並無違誤，復查決定遞予維持，亦無不合，應予維持。訴願
人主張，難認可採。
七、綜上論結，本件訴願為無理由，依訴願法第 79 條第 1 項規定，決定如主文。
訴願審議委員會主任委員 黃怡騰
委員 陳明燦
委員 陳立夫
委員 張文郁
委員 蔡進良
委員 黃源銘
委員 劉宗德
委員 景玉鳳
委員 王藹芸
委員 劉定基
委員 李永裕
委員 陳佳瑤
委員 林泳玲
委員 許宏仁
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺灣新北地方法院行政訴訟庭
（地址：新北市土城區金城路 2 段 249 號）提起行政訴訟。
中華民國 108 年 9 月 27 日
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