新北市政府訴願決定書 案號：1028091459 號
訴願人 余李○嬌
訴願人 陳李○夏
訴願人 李○櫻
訴願人 李○儒
訴願人 李○雀
訴願人 李○送
共 同
訴願代理人 郭睦萱 律師
原處分機關 新北市政府稅捐稽徵處
上列訴願人等因土地增值稅事件，不服原處分機關 102 年 9 月 30 日北稅法字第
1023099154 號復查決定書所為之處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
緣被繼承人李○雄（於 00 年 0 月 0 日死亡，下稱李君）於 93 年 6 月 2 日
申報買賣移轉坐落改制前（下同）臺北縣○○鄉○○段 1145-1 地號土地（重測前為
臺北縣○○鄉○○段吳厝窠小段 11-1 地號土地，下稱系爭土地）予訴外人羅○源，
於申報土地移轉現值時檢附臺北縣泰山鄉公所 93 年 5 月 31 日（93）北縣泰鄉建
一字第 01016 號核發之臺北縣泰山鄉都市計畫土地使用分區（或公共設施用地）證
明書，因其備註欄手繕加註「本用地係留供本所將來以徵收方式取得之公共設施保留
地」等文字，原處分機關爰以 93 年 6 月 7 日北稅莊一字第 0930018263 號函以
系爭土地移轉符合土地稅法第 39 條第 2 項規定核准免徵土地增值稅在案。嗣原處
分機關依本府城鄉發展局 101 年 10 月 18 日北城開字第 1012719118 號函及本市
泰山區公所 101 年 10 月 22 日新北泰工字第 1012140322 號函得知，系爭土地於
93 年移轉時已非屬公共設施保留地，核無土地稅法第 39 條第 2 項規定免徵土地
增值稅之適用，遂以 102 年 2 月 25 日北稅莊四字第 1024208115 號函依稅捐稽
徵法第 21 條規定向李君之繼承人余李○嬌等 7 人（即訴願人余李○嬌等 6 人與
復查申請人之ㄧ李○結）補徵系爭土地之土地增值稅新臺幣（下同）892 萬 8,104
元，並於 102 年 3 月 5 日以北稅莊四字第 1024208926 號函更正納稅義務人主
體並重新寄送系爭土地增值稅繳款書及核定稅額通知書予李君之繼承人余李○嬌等 7
人。訴願人等不服，申請復查，未獲變更，仍表不服，提起本件訴願，並據原處分機
關檢卷答辯到府。茲摘敘訴辯意旨於次：
一、訴願意旨略謂：系爭土地仍屬公共設施保留地，依土地稅法第 39 條第 2 項規
定應予免徵土地增值稅。原處分機關於 102 年 2 月 25 日方再命訴願人等繳
納土地增值稅，顯逾稅捐稽徵法第 21 條所定之核課期間，難謂適法。被繼承人
李君既係因泰山鄉公所核發土地使用分區證明予以申報稅務、辦理系爭土地所有
權移轉登記，就系爭買賣毋庸課徵土地增值稅一事，自應有信賴保護原則之適用
，不容原處分機關任意變更等語。
二、答辯意旨略謂：查本案係李君於 93 年 6 月 2 日申報買賣移轉系爭土地予訴
外人羅○源，於申報土地移轉現值時檢附臺北縣泰山鄉公所 93 年 5 月 31 日
（93）北縣泰鄉建一字第 01016 號核發之臺北縣泰山鄉都市計畫土地使用分區
（或公共設施用地）證明書，因其備註欄手繕加註「本用地係留供本所將來以徵
收方式取得之公共設施保留地」等文字，原處分機關遂於 93 年 6 月 7 日以
北稅莊一字第 0930018263 號函以系爭土地移轉符合土地稅法第 39 條第 2 項
規定核准免徵土地增值稅。惟據本市泰山區公所 101 年 10 月 22 日新北泰工
字第 1012140322 號函所載略以：「主旨：有關本區○○段 1145-1 地號土地於
93 年時是否屬公共設施保留地一案……說明：二、依據新北市政府城鄉發展局
101 年 10 月 18 日北城開字第 1012719118 號函，旨揭地號土地……非屬公共
設施保留地。」又據鈞府城鄉發展局 101 年 10 月 18 日北城開字第 1012719
118 號函所載略以：「主旨：有關本市○○段 1145-1 地號土地於 93 年時是否
為公共設施保留地一案……說明三：旨揭地號土地原為 61 年 11 月 28 日發布
實施之泰山都市計畫範圍內『墓地』，嗣依 73 年 10 月 24 日發布實施之『變
更泰山都市計劃（第一次通盤檢討）』案變更為公園用地，屬依都市計畫法第 4
2 條劃設之公共設施用地，惟於 54 年間故副總統陳誠墓園闢建時，已由行政院
辦理價購，依內政部上開函示，非屬公共設施保留地。」另參酌行政院 61 年 5
月 24 日台 61 內字第 4981 號函所載略以：「一、（一）墓園用地內所購用之
私有土地，包括臺北縣○○鄉○○段吳厝窠小段……11-1 號土地 0.6785 公頃
……。以上 11 筆土地，係分別於 54 年 4 月 27 日、5 月 7 日、5 月 26
日、8 月 7 日及 55 年 8 月 8 日先後 5 次會議與各土地所有權人協議成
立買賣，所需各種地上物（包括綠竹、林木、住宅……等）補償費及墳墓遷移費
，均已由各業主領取竣事，地價方面，亦有大多數業主依照協議成立之買賣地價
辦清有關手續領取完畢……。」且查 54 年協議價購時系爭土地原所有權人李○
德（李君之父親）已辦妥手續，依內政部函釋規定，系爭土地已非屬公共設施保
留地，核無土地稅法第 39 條第 2 項規定免徵土地增值稅之適用，原處分機關
遂以 102 年 2 月 25 日北稅莊四字第 1024208115 號函依稅捐稽徵法第 21
條規定向李君之繼承人即訴願人等補徵系爭土地土地增值稅 892 萬 8,104 元
，並於 102 年 3 月 5 日以北稅莊四字第 1024208926 號函更正納稅義務人
主體並重新寄送系爭土地增值稅繳款書及核定稅額通知書予訴願人等，於法洵屬
有據，應予維持等語。
理 由
一、按土地稅法第 39 條第 1 項及第 2 項規定：「被徵收之土地，免徵其土地增
值稅（第 1 項）。依都市計畫法指定之公共設施保留地尚未被徵收前之移轉，
準用前項規定，免徵土地增值稅。但經變更為非公共設施保留地後再移轉時，以
該土地第一次免徵土地增值稅前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲
價總數額，課徵土地增值稅（第 2 項）。」又土地稅法第 39 條第 2 項其立
法意旨乃因公共設施保留地被徵收時既可免徵土地增值稅，徵收前之移轉亦應免
稅，以維租稅公平。是適用該條項免徵土地增值稅之土地，必須符合係「依都市
計畫法指定之公共設施保留地，且該公共設施保留地將由政府依徵收方式取得」
之要件，始足當之（最高行政法院 92 年度判字第 591 號判決意旨參照）。次
按稅捐稽徵法第 21 條所規定：「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由
納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正
當方法逃漏稅捐者，其核課期間為 5 年……（第 1 項）。在前項核課期間內
，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者
，以後不得再補稅處罰（第 2 項）。」
二、復按內政部 93 年 5 月 17 日台內營字第 09300841572 號函檢送該部 93 年
4 月 15 日召開研商「監察院為調查都市計畫公共設施用地業經政府協議價購，
但土地仍登記為私有土地，是否仍屬公共設施保留地」會議紀錄七之結論所載：
「……（二）公共設施保留地如經需地機關協議價購並已開闢使用供通行 30 餘
年，惟迄未辦理所有權移轉登記，依……（87）台內營字第 8772176 號函說明
三解釋，是否仍屬公共設施保留地：按民法第 345 條規定……復按最高法院 8
5 年台上字第 389 號判例略以：『按消滅時效完成，僅債務人取得拒絕履行之
抗辯權，得執以拒絕給付而已，其原有之法律關係並不因而消滅。在土地買賣之
情形，倘出賣人已交付土地與買受人，雖買受人之所有權移轉登記請求權之消滅
時效已完成，惟其占有土地既係出賣人本於買賣之法律關係所交付，即具有正當
權源，原出賣人自不得認係無權占有而請求返還』，是以，經政府協議價購之土
地，雖尚未辦理產權移轉登記，其買賣法律關係仍存在，政府仍有合法土地使用
權，依前開 87 年 6 月 30 日函釋，已非保留供政府或公用事業機構取得開闢
，並已不具保留性質，尚難認定為公共設施保留地……。」
三、另按「地政機關於 76 年辦理土地合併、分割時，因作業技術上之疏失，致土地
面積錯誤，其中部分土地已於 78 年 7 月按錯誤面積，申報現值核課土地增值
稅辦竣移轉登記；經地政機關於 88 年 5 月依法核准更正登記，並通知稅捐稽
徵機關，補徵差額土地增值稅，稽徵機關在收到地政機關函請更正原核課之土地
面積時，該更正面積部分之土地增值稅核課權始成立，故本案因地政機關作業技
術上之疏失，致土地面積錯誤，其土地增值稅核課期間，宜自地政機關函請稅捐
稽徵機關更正原核課之土地面積時之收件日起算。」「主旨：已辦竣所有權移轉
登記之重劃土地，嗣經地政機關通知原規定地價或前次移轉現值有誤應予更正，
致應補徵之土地增值稅，其核課期間自何時起算疑義乙案。說明：三、本部 89
年 1 月 25 日台財稅第 0890450600 號函規定：『……本案因地政機關作業技
術上之疏失，致土地面積錯誤其土地增值稅核課期間，宜自地政機關函請稅捐稽
徵機關更正原核課之土地面積時之收件日起算。』本案稅捐稽徵機關既需俟地政
機關通知更正系爭土地之原規定地價或前次移轉現值，始得據以更正原已核課之
土地增值稅，其土地增值稅核課期間之起算日，宜參照該函規定辦理。」為財政
部 89 年 1 月 25 日台財稅第 0890450600 號函釋及 101 年 3 月 12 日台
財稅字第 10004918300 號函釋所規定。
四、查本案係李君於 93 年 6 月 2 日申報買賣移轉系爭土地予訴外人羅○源，於
申報土地移轉現值時檢附臺北縣泰山鄉公所 93 年 5 月 31 日（93）北縣泰鄉
建一字第 01016 號核發之臺北縣泰山鄉都市計畫土地使用分區（或公共設施用
地）證明書，因其備註欄手繕加註「本用地係留供本所將來以徵收方式取得之公
共設施保留地」等文字，原處分機關遂以 93 年 6 月 7 日北稅莊一字第 093
0018263 號函以系爭土地移轉符合土地稅法第 39 條第 2 項規定核准免徵土地
增值稅在案。惟據本市泰山區公所 101 年 10 月 22 日新北泰工字第 1012140
322 號函及本府城鄉發展局 101 年 10 月 18 日北城開字第 1012719118 號函
所載，系爭土地原為 61 年 11 月 28 日發布實施之泰山都市計畫範圍內「墓地
」，嗣依 73 年 10 月 24 日發布實施之「變更泰山都市計劃（第一次通盤檢討
）」案變更為公園用地，屬依都市計畫法第 42 條劃設之公共設施用地，惟於 5
4 年間故副總統陳誠墓園闢建時，已由行政院辦理價購，非屬公共設施保留地。
另參酌行政院 61 年 5 月 24 日台 61 內字第 4981 號函所載略以：「一、（
一）墓園用地內所購用之私有土地，包括臺北縣○○鄉○○段吳厝窠小段……11
-1 號土地 0.6785 公頃……。以上 11 筆土地，係分別於 54 年 4 月 27 日
、5 月 7 日、5 月 26 日、8 月 7 日及 55 年 8 月 8 日先後 5 次會議
與各土地所有權人協議成立買賣，所需各種地上物（包括綠竹、林木、住宅……
等）補償費及墳墓遷移費，均已由各業主領取竣事，地價方面，亦有大多數業主
依照協議成立之買賣地價辦清有關手續領取完畢……。」且查 54 年協議價購時
系爭土地原所有權人李○德（李君之父親）已辦妥手續，此有上開 3 號函、本
市泰山區公所 101 年 11 月 16 日新北泰經字第 1012142205 號函附「陳故副
總統墓園使用公私有土地已辦妥手續或地價補償費未領原因及未領者彙總表」及
臺北縣政府 95 年 12 月 7 日北府地用字第 0950761271 號函及所附協議紀錄
、地價及地上物補償清冊附原處分卷可稽。依前揭內政部函釋規定，系爭土地已
非屬公共設施保留地，核無土地稅法第 39 條第 2 項規定免徵土地增值稅之適
用，原處分機關遂於 102 年 2 月 25 日以北稅莊四字第 1024208115 號函依
稅捐稽徵法第 21 條規定向李君之繼承人即訴願人等補徵系爭土地土地增值稅 8
92 萬 8,104 元，並於 102 年 3 月 5 日以北稅莊四字第 1024208926 號
函更正納稅義務人主體並重新寄送系爭土地增值稅繳款書及核定稅額通知書予訴
願人等，於法洵屬有據。
五、至訴願人等主張原處分機關於 102 年 2 月 25 日方命訴願人等繳納土地增值
稅，顯逾稅捐稽徵法第 21 條所定之核課期間及被繼承人李君既係因臺北縣泰山
鄉公所核發土地使用分區證明予以申報稅務、辦理系爭土地所有權移轉登記，就
系爭買賣毋庸課徵土地增值稅一事，自應有信賴保護原則之適用云云。惟查本件
係因原處分機關依本府城鄉發展局 101 年 10 月 18 日北城開字第 101271911
8 號函及本市泰山區公所 101 年 10 月 22 日新北泰工字第 1012140322 號函
得知，系爭土地於 54 年墓園闢建時，已由行政院辦理價購，其價金及地上物補
償費、墳墓遷移費均已由各業主領取完竣，而非公共設施保留地，是由本市泰山
區公所 101 年 10 月 22 日新北泰工字第 1012140322 號函可以得知，該機關
已有撤銷 93 年 5 月 31 日（93）北縣泰鄉建一字第 01016 號核發之臺北縣
泰山鄉都市計畫土地使用分區（或公共設施用地）證明書之意思，從而，原處分
機關據以對於訴願人等補徵本件土地增值稅即難謂已逾稅捐稽徵法第 21 條規定
核課期間。復按「信賴保護原則」固為行政法上之一般法律原則，且明訂於行政
程序法第 8 條後段，惟此原則之適用，須具備三個條件：其一為信賴基礎（即
國家行為），其二為信賴表現（即人民安排其生活或處置其財產），其三則為信
賴值得保護（即人民之誠實與正當），又純屬願望、期待而未有表現其已生信賴
之事實者，則欠缺信賴要件，不在保護範圍。查原處分機關係以李君所提供臺北
縣泰山鄉公所 93 年 5 月 31 日（93）北縣泰鄉建一字第 01016 號核發之臺
北縣泰山鄉都市計畫土地使用分區（或公共設施用地）證明書，據以作成系爭土
地不課徵土地增值稅之錯誤授益行政處分，已如前述，惟系爭錯誤的授益處分並
未創設足以令訴願人等信賴毋須補徵稅款之「信賴基礎」，訴願人等亦未舉證證
明因該處分而有其他積極之「信賴表現」，自難謂其有信賴保護原則之適用。準
此，本件原處分機關依稅捐稽徵法第 21 條規定，以 102 年 2 月 25 日北稅
莊四字第 1024208115 號函補徵系爭土地之土地增值稅 892 萬 8,104 元，並
於 102 年 3 月 5 日以北稅莊四字第 1024208926 號函更正納稅義務人主體
並重新寄送系爭土地增值稅繳款書及核定稅額通知書予訴願人等，於法並無違誤
，復查決定遞予維持，亦無不合，應予維持。
六、綜上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第 79 條第 1 項規定，決定如主文
。
主任委員 邱惠美（請假）
委員 陳慈陽（代理）
委員 張文郁
委員 李承志
委員 黃源銘
委員 劉宗德
委員 黃怡騰
委員 王藹芸
委員 林泳玲
委員 何瑞富
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺北高等行政法院（地址：臺
北市和平東路 3 段 1 巷 1 號）提起行政訴訟。
中華民國 103 年 3 月 12 日
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