新北市政府訴願決定書 案號：1028070821 號
訴願人 臺灣銀行股份有限公司
代表人 李○珠
代理人 王歧正 律師
黃士洋 律師
原處分機關 新北市政府稅捐稽徵處
上列訴願人因地價稅事件，不服原處分機關 102 年 5 月 28 日北稅法字第 10230
58786 號復查決定書所為之處分提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
緣訴外人日○生活科技股份有限公司（下稱日○生公司）於 100 年 9 月 30 日標
得「新北市板橋浮洲合宜住宅招商投資興建計畫第一區及第二區土地標售案」（下稱
系爭開發案），並於同年 11 月 21 日與內政部營建署完成簽約，依約取得坐落本市
○○區○○段 408-4、408-6、408-7、408-8、408-13、408-14、408-40、408-41、4
08-43 、1197-5、1197-6、1197-7、1197-11、1198-1 地號等 14 筆土地（下稱系爭
土地），作為興建合宜住宅使用。嗣於 101 年 4 月 23 日立約信託移轉與訴願人
，並於 101 年 6 月 20 日辦竣土地移轉登記，經原處分機關按一般用地稅率核定
系爭土地 101 年地價稅新臺幣（下同）3,448 萬 3,176 元。訴願人不服，申請復
查，未獲變更，遂提起本件訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府。茲摘敘訴辯意旨於
次：
一、訴願意旨略謂：
（一）系爭開發案係由內政部等政府機關所計劃，並透過協助取得中長期資金貸款等
獎勵方式，對外公開徵求民間廠商投資興建，核屬國民住宅條例所定義之國民
住宅無訛。
（二）司法院釋字第 540 號解釋意旨闡明：「國家為達成行政上之任務，得選擇以
公法上行為或私法上行為作為實施之手段。」亦即行政機關為達成其任務，在
不牴觸法律規定之情形下，本有「行為形式選擇自由」。職是，政府基於安定
國民生活及增進社會福祉之目的，統籌規劃辦理以提供收入較低家庭居住之住
宅，其辦理之方法與程序應不以國民住宅條例第 2 章至第 4 章之 1 所定
者為限，此由該條例第 1 條後段即載明「本條例未規定者，適用其他有關法
律之規定」可知，只要符合該條例由政府統籌規劃辦理提供收入較低家庭居住
之住宅以安定國民生活及增進社會福祉之立法意旨，該條例並未排除政府仍得
依其他有關法律之規定統籌規劃辦理提供收入較低家庭居住之住宅。易言之，
由政府統籌規劃依國民住宅條例第 2 章至第 4 章之 1 相關規定辦理以提
供收入較低家庭居住之住宅，係屬「狹義的」國民住宅，至於由政府統籌規劃
但依其他有關法律規定辦理以提供收入較低家庭居住之住宅，則屬「廣義的」
國民住宅。
（三）本開發案所興建之合宜住宅，既屬由政府計劃獎勵民間投資興建用以出售、出
租供收入較低家庭居住之住宅，自當符合土地稅法第 17 條第 2 項規定得以
適用千分之二優惠稅率之立法意旨，縱使土地稅法施行細則第 10 條第 1 項
規定將同法第 17 條第 2 項規定之「國民住宅」限於依國民住宅條例規定興
建之住宅（實則，經對照國民住宅條例第 2 條第 1 項與土地稅法施行細則
第 10 條第 1 項之規定可知，土地稅法施行細則第 10 條第 1 項僅係為將
國民住宅條例第 2 條第 1 項第 4 款「輔助人民自購」之住宅排除適用土
地稅法第 17 條第 2 項規定，並非限定必須係依國民住宅條例規定興建之住
宅始得適用），依司法院釋字第 420 號解釋意旨，亦應認土地稅法施行細則
第 10 條第 1 項規定因牴觸土地稅法第 17 條第 2 項規定之立法意旨而應
不予適用。
（四）合宜住宅雖非依國民住宅條例興建而異其名稱，但其輔助中、低收入國民購建
住宅之本質實與國民住宅完全相同，已如前述，是前揭土地稅法及其施行細則
雖未明定合宜住宅之適用，然此並非合宜住宅之本質與國民住宅相悖，反之，
此乃執法者及主管機關在此類法規因時間發展所產生之法律漏洞，自應本於平
等原則之理念而以類推適用或目的性擴張之解釋方法填補法律漏洞。然原處分
機關未審此節，仍機械式適用顯有漏洞之法規，已牴觸實質課稅之公平原則等
語。
二、答辯意旨略謂：查日○生公司於 100 年 9 月 30 日標得系爭開發案，與內政
部營建署完成簽約及依約取得系爭土地，嗣於 101 年 4 月 23 日立約信託移
轉與訴願人，並於 101 年 6 月 20 日辦竣土地移轉登記，復於 101 年 9
月 24 日向原處分機關申請按自用住宅用地稅率課徵地價稅，經審核結果，因系
爭土地係供興建合宜住宅使用，非屬國民住宅之用地，核與土地稅法第 17 條第
2 項規定不符，原處分機關爰以 101 年 9 月 28 日北稅板一字第 101518181
1 號函及 101 年 10 月 17 日北稅板一字第 1015183830 號函否准所請。日○
生公司不服，就上開 2 號函之處分逕行提起訴願，亦經鈞府以 102 年 3 月
5 日北府訴決字第 1013037969 號訴願決定駁回其訴願在案。準此，原處分機關
於 101 年地價稅開徵時，按一般用地稅率對訴願人核定系爭土地地價稅 3,448
萬 3,176 元，於法洵屬有據，應予維持等語。
理 由
一、按土地稅法第 3 條之 1 第 1 項規定：「土地為信託財產者，於信託關係存
續中，以受託人為地價稅或田賦之納稅義務人。」同法第 15 條規定：「地價稅
按每一土地所有權人在每一直轄市或縣（市）轄區內之地價總額計徵之（第 1
項）。前項所稱地價總額，指每一土地所有權人依法定程序辦理規定地價或重新
規定地價，經核列歸戶冊之地價總額（第 2 項）。」同法第 17 條第 1 項及
第 2 項規定：「合於左列規定之自用住宅用地，其地價稅按千分之二計徵：一
、都市土地面積未超過 3 公畝部分。二、非都市土地面積未超過 7 公畝部分
（第 1 項）。國民住宅及企業或公營事業興建之勞工宿舍，自動工興建或取得
土地所有權之日起，其用地之地價稅，適用前項稅率計徵（第 2 項）。」土地
稅法施行細則第 10 條第 1 項規定：「本法第 17 條第 2 項所稱國民住宅，
指依國民住宅條例規定，依左列方式興建之住宅：一、政府直接興建。二、貨款
人民自建。三、獎勵投資興建。」
二、次按國民住宅條例第 2 條規定：「本條例所稱之國民住宅，係指由政府計劃，
依左列方式，用以出售、出租、貸款自建或提供貸款利息補貼，供收入較低家庭
居住之住宅：一、政府直接興建。二、貸款人民自建。三、獎勵投資興建。四、
輔助人民自購。前項收入較低家庭之標準，由行政院定之。」同條例第 6 條規
定：「政府直接興建之國民住宅，係指由政府取得土地、規劃設計、施工、分配
之住宅。」同條例第 24 條規定：「貸款人民自建之國民住宅係指由政府貸款，
人民自備土地，自行興建管理維護之住宅（第 1 項）。前項貸款以農村、漁村
、鹽區、廠礦區及偏遠地區興建之農民、漁民、鹽民、勞工住宅及經國民住宅主
管機關核准之住宅為限（第 2 項）。」同條例第 30 條規定：「獎勵投資興建
之國民住宅，係指由民間自備土地，並依本條例以獎勵投資興建之國民住宅。」
三、卷查本件訴外人日○生公司於 100 年 9 月 30 日標得系爭開發案，並與內政
部營建署完成簽約及依約取得系爭土地，嗣於 101 年 4 月 23 日立約信託移
轉與訴願人，並於 101 年 6 月 20 日辦竣土地移轉登記，復於 101 年 9
月 24 日向原處分機關申請按自用住宅用地稅率課徵地價稅。案經審核結果，系
爭土地係供興建合宜住宅使用，非屬土地稅法施行細則第 10 條及國民住宅條例
第 2 條、第 6 條及第 30 條所規定之「國民住宅用地」，核與土地稅法第 1
7 條第 2 項規定不符，原處分機關爰否准日○生公司之申請，並按一般用地稅
率向訴願人核課系爭土地 101 年地價稅 3,448 萬 3,176 元，揆諸首揭法令
規定，並無違誤，復查決定遞予維持，亦無不合，應予維持。
四、至訴願人主張系爭開發案所興建之合宜住宅雖非依國民住宅條例第 2 條、第 6
條及第 30 條規定方式所興建之國民住宅，惟仍屬符合該條例立法意旨，由政府
統籌規劃但依其他有關法律規定辦理之廣義國民住宅，自有土地稅法第 17 條第
2 項之適用云云。惟按憲法第 19 條規定，人民有依法律納稅之義務，係指國家
課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客
體、稅基、稅率等租稅構成要件，以法律或法律明確授權之命令定之；如以法律
授權主管機關發布命令為補充規定時，其授權應符合具體明確之原則；若僅屬執
行法律之細節性、技術性次要事項，始得由主管機關發布命令為必要之規範，迭
經司法院釋字第 443 號、第 620 號等多號解釋在案。另按卷附之內政部營建
署 101 年 10 月 8 日營署更字第 1010061552 號函說明二釋示，合宜住宅乃
係由政府提供土地，民間提供資金及技術興建之住宅，與前揭土地稅法施行細則
第 10 條及國民住宅條例第 2 條、第 6 條及第 30 條所定國民住宅之定義，
係指以政府直接興建、貸款人民自建、獎勵投資興建之方式興建之住宅自難謂相
符，本於租稅法律主義原則，稅捐機關於審核是否符合土地稅法第 17 條第 2
項之減免地價稅要件時，自應恪遵土地稅法施行細則第 10 條規定，無另為解釋
之空間，訴願主張，實難採據。
五、訴願人復主張縱認系爭開發案所興建之合宜住宅，並非國民住宅條例所定義之國
民住宅，系爭土地亦應「類推適用」土地稅法第 17 條第 2 項規定一節。然「
租稅法律主義，其內涵包括課稅要件法定主義、課稅要件明確主義、合法性原則
、程序上的保障原則、納稅者的權利保護以及關於禁止溯及立法等。其主課稅要
件法定主義，係指有關租稅之最重要事項，諸如究竟何者，應該繳納何種租稅、
其租稅額應該依何種基礎計算、所應繳交之稅額又是若干，必定是由法律預先加
以規定。」最高行政法院 95 年判字第 1712 號判決著有明文。揆諸司法院釋字
第 443 號、第 620 號等多號解釋及上揭判決意旨可知，稅捐之課徵要件，諸
如租稅主體、租稅客體、稅基、稅率等，均需以法律或法律明確授權之命令定之
；如以法律授權主管機關發布命令為補充規定時，其授權應符合具體明確之原則
，始符租稅法律主義之精神。本件雙方之爭點為系爭開發案興建合宜住宅之用地
究竟得否適用土地稅法第 17 條第 2 項減免地價稅，核屬課稅要件之爭議，依
上揭論述，當無如訴願人主張得「類推適用」之餘地。
六、綜上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第 79 條第 1 項規定，決定如主文
。
主任委員 邱惠美
委員 陳慈陽
委員 陳明燦
委員 陳立夫
委員 張文郁
委員 蔡進良
委員 劉宗德
委員 景玉鳳
委員 黃怡騰
委員 王藹芸
委員 林泳玲
委員 何瑞富
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺北高等行政法院（地址：臺
北市大安區和平東路 3 段 1 巷 1 號）提起行政訴訟。
中華民國 102 年 9 月 30 日
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