新北市政府訴願決定書 案號：1018040750 號
訴願人 黃○烈
代理人 劉○權
原處分機關 新北市政府稅捐稽徵處
上列訴願人因土地增值稅事件，不服原處分機關 101 年 5 月 17 日北稅莊四字第
1014224664 號函所為之處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
緣訴外人陳○吉原所有坐落本市○○區○○○段○○○小段 1349-4 地號土地（以下
稱系爭土地），前經臺灣板橋地方法院以 87 年度執更實字第 3 號強制執行拍賣，
並於 88 年 7 月 1 日由共有人王○豪、王黃○蓮、柯○寅、楊○嘉、楊○波、林
○伶（原名劉林○麗）、劉○遊、李○雲及陳○田行使優先承買權而取得，原處分機
關所屬新莊分處按一般用地稅率核計土地增值稅新臺幣（下同）239 萬 4,154 元，
並函請法院扣繳在案。惟訴願人以系爭土地拍賣當時之抵押權人身分，於 100 年 1
0 月 26 日及 100 年 12 月 22 日向原處分機關主張系爭土地符合農業發展條例第
27 條規定（行為時土地稅法第 39 條之 2 第 1 項亦同）免徵土地增值稅之要件
，申請依稅捐稽徵法第 28 條第 2 項規定退還已扣繳之土地增值稅，經原處分機關
審認本案無稅捐稽徵法第 28 條第 2 項退還稅款之適用，遂以首揭號函否准所請。
訴願人仍不服，提起本件訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府。茲摘敘訴辯意旨於次
：
一、訴願意旨略謂：
（一）符合土地稅法第 39 條之 2 及農業發展條例第 27 條規定要件者，不待人民
之申請，當然發生免稅效果，原處分機關應就係爭農地不符免稅要件之事實負
立證責任，若不能舉證證明，應認當初依一般稅率課徵土地增值稅，為適用法
規有錯誤，依稅捐稽徵法第 28 條第 2 項、第 4 項規定，即有退還溢繳稅
額之義務，而無 5 年時效規定之限制。
（二）系爭土地拍定前因係作農業使用，所以課徵田賦，拍定後亦一直供作農業用地
使用，所以無被改課地價稅之情事，系爭土地顯已符合土地稅法第 39 條之 2
及農業發展條例第 27 條關於「農業用地依法作農業使用期間」及「移轉於自
行耕作之農民繼續耕作」規定要件。
（三）符合「農業用地依法作農業使用期間，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者」，
當然發生「免徵土地增值稅」之法律效果，故當事人不負協力義務……依土地
稅法第 1 條規定，法律上關於地價稅、田賦及土地增值稅之規定，發生一體
適用之法律效果……原處分機關否准訴願人申請退還溢繳土地增值稅，尚有不
洽。請撤銷原處分，將溢繳稅款退還臺灣板橋地方法院民事執行處重新分配云
云。
二、答辯意旨略謂：
（一）共有人王○豪、王黃○蓮、柯○寅、楊○嘉、楊○波、林○伶（原名劉林○麗
）、劉○遊、李○雲及陳○田行使優先承買權而取得系爭土地所有權後，已於
89 年 1 月 27 日繳納土地增值稅確定在案。訴願人於 100 年 10 月 26
日及 100 年 12 月 22 日向原處分機關所屬新莊分處申請免徵土地增值稅，
並依稅捐稽徵法第 28 條第 2 項規定，申請退還溢繳之稅款，已逾行政程序
法及稅捐稽徵法第 28 條 5 年時效期限，本處以首揭號函否准所請，並無不
合。
（二）共有人王○豪、陳○田、林○伶（原名劉林○麗）戶籍記載之職業分別為公司
廠長、負責人、董事及業務主任，且王黃○蓮等 9 人均查無參加投保農保紀
錄等資料，拍賣當時亦無檢附自耕能力證明書與執行法院，即可知共有人於拍
賣時尚難謂為自行耕作之農民而符合行為時土地稅法第 39 條之 2 第 1 項
之要件，是本件亦不符合行為時土地稅法第 39 條之 2 第 1 項規定免徵土
地增值稅。是本件訴願為無理由，請予以駁回，以維稅政等語。
理 由
一、按最高行政法院 100 年度 4 月份第 2 次庭長法官聯席會議決議略以：「…
…抵押權係以物之交換價值為內容之物權，就拍賣土地課徵土地增值稅之處分，
因減少該強制執行事件之抵押權人得優先受償之金額，而減損抵押權之價值，致
直接侵害此等抵押權人之抵押權，故此等抵押權人對稽徵機關所為課徵土地增值
稅處分有法律上之利害關係，得對違法課稅處分循序提起行政訴訟法第 4 條規
定之撤銷訴訟，以為救濟。而稅捐稽徵法第 28 條規定之退稅請求，係請求稽徵
機關作成准退稅之行政處分，原應由納稅義務人即債務人為之，惟因上述對違法
課徵土地增值稅處分有法律上利害關係之抵押權人，其權利將因債務人是否行使
退稅請求而直接受影響，自應許其於債務人怠於行使退稅請求時，得代位債務人
請求稽徵機關退還溢繳之稅款予執行法院，進而於遭否准後，得循序提起行政訴
訟法第 5 條規定之課予義務訴訟，以資救濟。……」是本件訴願人為系爭土地
之抵押權人，應肯認其得代位債務人即納稅義務人行使退稅請求權，合先敘明。
二、次按現行稅捐稽徵法第 6 條第 3 項規定：「經法院、行政執行處執行拍賣或
交債權人承受之土地、房屋及貨物，執行法院或行政執行處應於拍定或承受 5
日內，將拍定或承受價額通知當地主管稅捐稽徵機關，依法核課土地增值稅、地
價稅、房屋稅及營業稅，並由執行法院或行政執行處代為扣繳。」同法第 28 條
規定：「納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起
5 年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，不得再行申請（第 1 項）。
納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之
錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起 2 年內查明退還
，其退還之稅款不以 5 年內溢繳者為限（第 2 項）。前 2 項溢繳之稅款，
納稅義務人以現金繳納者，應自其繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國
庫支票之日止，按溢繳之稅額，依繳納稅款之日郵政儲金 1 年期定期儲金固定
利率，按日加計利息，一併退還（第 3 項）。本條修正施行前，因第 2 項事
由致溢繳稅款者，適用修正後之規定（第 4 項）。前項情形，稅捐稽徵機關於
本條修正施行前已知有錯誤之原因者，2 年之退還期間，自本條修正施行之日起
算（第 5 項）。」行為時土地稅法第 39 條之 2 第 1 項規定：「農業用地
在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅。」
末按行為時土地稅法施行細則第 57 條規定，行為時土地稅法第 39 條之 2 所
稱依法作農業使用時及繼續耕作之農業用地，係指下列土地：一、耕地：依區域
計畫法編定之農牧用地，或依都市計畫法編定為農業區、保護區之田、旱地目土
地，或未依法編定而土地登記簿記載為田、旱地目之土地。二、耕地以外之其他
農業用地：依區域計畫法編定之林業用地、養殖用地、水利用地、或都市計畫農
業區、保護區及未依法編定地區而土地登記簿所記載為林、養、牧、原、池、水
、溜、溝八種地目之土地（第 1 項）。本法第 39 條之 2 第 1 項所稱自行
耕作之農民，指自行以人力、畜力或農用機械操作、經營農業生產或實施共同經
營、合作農場經營或實施委託代耕之自然人（第 2 項）。又行為時土地稅法施
行細則第 58 條規定：「依本法第 39 條之 2 第 1 項申請免徵土地增值稅者
，依左列規定辦理：一、耕地：由申請人於申報土地移轉現值時，檢附土地登記
簿謄本、主管機關核發之農地承受人自耕能力證明書影本，送主管稽徵機關。二
、耕地以外之其他農業用地：由申請人於申報移轉現值時，檢附土地登記簿謄本
、承受人戶籍謄本、繼續作農業使用承諾書，送主管稽徵機關。前項土地登記簿
謄本如無法證明土地使用分區者，應檢附都市計畫土地使用分區證明文件。第 1
項第 2 款之承受人，以其戶籍謄本記載之職業為農民者為限。」另行政程序法
第 131 條規定：「公法上之請求權，除法律有特別規定外，因 5 年間不行使
而消滅（第 1 項）。公法上請求權，因時效完成而當然消滅（第 2 項）。」
三、卷查共有人王○豪、王黃○蓮、柯○寅、楊○嘉、楊○波、林○伶（原名劉林○
麗）、劉○遊、李○雲及陳○田行使優先承買權而取得系爭土地所有權後，已於
89 年 1 月 27 日繳納土地增值稅確定在案，此有原處分機關之繳款書查詢清
單（報表代號：WSS150P ，製表日期： 099/07/07）在卷為憑。依最高行政法院
99 年度判字第 254 號判決意旨，公法上請求權發生於行政程序法 90 年 1
月 1 日施行前者，其時效殘餘期間較行政程序法第 131 條第 1 項所定 5
年時效期間為長者，參諸民法總則施行法第 18 條規定意旨，應自行政程序法 9
0 年 1 月 1 日施行日起，適用行政程序法第 131 條第 1 項關於 5 年時
效期間之規定，俾得兼顧行政程序法規定時效期間為 5 年之目的，以使法律秩
序趨於一致；因此，訴願人申請免徵土地增值稅並申請退還溢繳稅款之請求權，
至遲於 95 年 1 月 1 日即已因時效完成而當然消滅。訴願人於 100 年 10
月 26 日及 100 年 12 月 22 日請求權之時效完成而當然消滅後，始向原處分
機關所屬新莊分處申請免徵土地增值稅，並依稅捐稽徵法第 28 條第 2 項規定
，申請退還溢繳之稅款，則原處分機關以時效消滅為由而以首揭號函否准所請，
自屬依法有據。
四、另系爭土地屬 59 年 11 月 30 日發布實施林口特定區計畫中之保護區，登記地
目為「林」地目土地，此有卷附改制前臺北縣五股鄉公所都市計畫土地使用分區
證明書及土地建物查詢資料可稽，核屬土地稅法施行細則第 57 條規定之耕地以
外之其他農業用地；行為時土地稅法第 39 條之 2 第 1 項明定，減免土地增
值稅須以「移轉與自行耕作之農民繼續耕作」為要件；行為時同法施行細則第 5
8 條規定：依行為時土地稅法第 39 條之 2 第 1 項申請免徵土地增值稅之承
受人，以其戶籍謄本記載之職業為農民者為限。經查，系爭土地屬土地稅法施行
細則第 57 條規定之耕地以外之其他農業用地，惟優先承買系爭土地之共有人王
○豪、陳○田、林○伶（原名劉林○麗）戶籍記載之職業分別為公司廠長、負責
人、董事及業務主任，且王黃○蓮等 9 人均查無參加投保農保紀錄等資料，拍
賣當時亦無檢附自耕能力證明書與執行法院，此有勞工保險局 100 年 11 月 1
0 日保受承字第 10010045220 號函、新北市三重區戶政事務所 100 年 11 月
8 日新北重戶字第 1000012257 號函、臺中市南屯區戶政事務所 100 年 11 月
7 日中市南屯戶字第 1000007980 號函、新北市板橋區戶政事務所 100 年 11
月 7 日新北板戶字第 1000013323 號函及臺灣板橋地方法院民事執行處 99 年
5 月 18 日板院輔 87 執更實第 3 號函等附卷可稽，顯見本案與前揭行為時土
地稅法第 39 條之 2 第 1 項所定「移轉與自行耕作之農民繼續耕作」之要件
及同法施行細則第 58 條所定「戶籍謄本記載之職業為農民者為限」之要件不符
。因此，縱使不論訴願人申請免徵土地增值稅或申請退還溢繳之稅款之請求權是
否已罹於消滅時效，原處分機關以其與行為時土地稅法第 39 條之 2 第 1 項
及同法施行細則第 58 條之要件不符，而以首揭號函否准所請，亦屬於法有據。
又訴願人其餘主張陳述，於本件訴願決定結果不生影響，無庸一一論列，併予敘
明。
五、綜上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第 79 條第 1 項規定，決定如主文
。
主任委員 邱惠美（公出）
委員 陳慈陽（代理）
委員 陳明燦
委員 蔡進良
委員 李承志
委員 劉宗德
委員 黃怡騰
委員 王藹芸
委員 王年水
委員 黃愛玲
委員 何瑞富
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺北高等行政法院（地址：臺
北市大安區和平東路 3 段 1 巷 1 號）提起行政訴訟。
中華民國 101 年 9 月 26 日
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