新北市政府訴願決定書 案號：1008090410 號
訴願人 林○明
訴願代理人 林○任
原處分機關 新北市政府稅捐稽徵處（改制前臺北縣政府稅捐稽徵處）
上列訴願人因土地增值稅事件，不服原處分機關 99 年 12 月 14 日北稅莊四字第 0
990061943 號函、99 年 12 月 15 日北稅莊四字第 0990062599、0990062600 號函
所為之處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
緣訴願人於 92 年 12 月 31 日、93 年 3 月 22 日、93 年 10 月 27 日向原處
分機關申報移轉所有坐落改制前（下同）臺北縣○○鄉○○○段○○小段 639-43 地
號等 14 筆土地，經原處分機關依土地稅法第 31 條第 1 項第 1 款規定，核算土
地增值稅總計新臺幣（下同）452 萬 4,786 元，並經訴願人於 93 年 2 月 16 日
、3 月 2 日、5 月 18 、5 月 19 日、12 月 3 日完納在案。嗣訴願人於 99 年
12 月 6 日、12 月 10 日，以系爭 14 筆土地於 89 年 1 月 28 日土地稅法修
正公布生效時，為作農業使用之農業用地為由，申請依土地稅法第 39 條之 2 第 4
項規定，以修正生效當期公告現值為原地價稅課徵土地增值稅，並請求退還溢繳之土
地增值稅，經原處分機關以系爭各該號函駁回訴願人之申請。訴願人不服，提起本件
訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府。茲摘敘訴辯意旨於次：
一、訴願意旨略謂：
（一）89 年 1 月 28 日土地稅法第 39 條之 2 第 4 項規定之立法理由，係為
免取巧者於本法修正施行前申報移轉，規避修法後移轉時應納之土地增值稅，
於就其計徵土地增值稅之原地價，一律以該修正施行日當期之公告土地現值為
準。該法條並未規定適用調高原地價者應由人民提出申請，凡農業用地於 89
年 1 月 28 日仍作農業使用，稅捐稽徵機關即應作為，選擇調整公告現值，
課徵或不課徵。原處分機關援引財政部 89 年 11 月 8 日台財稅字第 08904
57297 號函釋，以 66 年 10 月之公告現值計算係爭土地漲價總數額並將農業
用地視為一般土地課徵土地增值稅，已擴張法律所無之規定，顯已逾越母法及
施行細則之規定。訴願人自得依稅捐稽徵法第 28 條第 2 項規定，不受 5
年請求權時效之限制，請求退還溢繳之稅款。有系爭土地被訴願人未主動查明
並返還訴願人溢繳之土地增值稅，有違行政程序法第 9 條、第 36 條規定。
（二）依行政院農業委員會 90 年 7 月 31 日農企字第 0900010341 號函釋意旨，
共有土地如有部分違規之情事，可由該違規使用之共有人簽章切結，該違規使
用之土地確為其分管，並附具分管契約之地籍圖，且標明其分管位置。如其違
規面積小於或等於切結人應有持分面積，則未違規部分得以核發農業用地作農
業使用證明書，以利申請賦稅減免優惠。依上述農委會函釋，應可用分管契約
方式使未違規部分能可取得農業用地作農業使用證明書，而非以整筆土地均作
農業使用為要件，故原處分機關應再請示財政部之意見，讓訴願人有透過分管
契約來補正農地做農業使用之機會。
（三）依土地稅法第 39 條之 2 第 4 項調整原地價之農業用地作農業使用認定，
係以 89 年 1 月 28 日修正生效時之時點為準，現行稅務機關使用航測圖作
為佐證之依據。調整原地價由稅務人員查證方式之問題及盲點： 1、航測時間
並非 89 年 1 月 28 日， 2、經電詢航測所表示，飛機飛行高度不一，航照
圖比例尺無法固定，無法明確比對固定比例之地籍圖相關地號，僅能模糊認定
， 3、以航測基本圖作為是否農業使用之判斷方式太於草率抽象，且缺乏法源
依據，有違行政程序法第 4 條及第 5 條之依法行政及明確性原則。而原處
分機關使用 89 年 5 月 11 日及 91 年 6 月拍攝之航照圖認定並未整筆土
地均作農業使用。除其拍攝日期皆為修法之後日期，無法確定 89 年 1 月 2
8 日修正生效時是否做農業使用，亦模糊比對至相關地號，使用航照圖作為作
證時增加稅務人員之壓力及責任，並產生與民眾無法達成共識所衍生之衝突，
請撤銷原處分。
二、答辯意旨略謂：
（一）查訴願人於 92 年 12 月 31 日申報移轉所有系爭 639-44、639-46 及 639-4
7、639-53、639-54 地號等 5 筆土地，復於 93 年 3 月 22 日申報移轉所
有系爭 639-48、639-52、639-55、639-60 及 639-61 地號等 5 筆土地，又
於 93 年 10 月 27 日申報移轉所有系爭 639-43、639-49、639-51、639-56
地號等 4 筆土地，惟均未於土地移轉現值申報書註明：「本筆土地於 89 年
1 月 28 日土地稅法修正公布生效時，為作農業使用之農業用地，請依修正生
效當期公告土地現值為原地價課徵土地增值稅。」並檢附該移轉土地為農業用
地之相關證明文件憑核，原處分機關遂據訴願人申報資料依土地稅法第 31 條
第 1 項第 1 款規定核算土地增值稅總計 452 萬 4,786 元，訴願人並分
別於 93 年 2 月 16 日、3 月 2 日、5 月 18 日、5 月 19 日、12 月 3
日完納，此有上揭 14 筆土地移轉現值申報書及土地增值稅繳款書第 2 聯影
本在卷可稽，且查訴願人自完納迄今均未就該等稅額處分表示不服申請復查，
是全案已告確定在案。嗣訴願人於 99 年 12 月 6 日及 99 年 12 月 10 日
就系爭 14 筆土地向原處分機關申請依土地稅法第 39 條之 2 第 4 項規定
，以 89 年 1 月 28 日修正生效當期公告現值為原地價課徵土地增值稅，並
請求退還其溢繳之土地增值稅，案經審查結果，因訴願人前申報土地移轉時並
未於申報書上註明並檢附該移轉土地為農業用地之相關證明文件憑核，原處分
機關據訴願人申報資料依土地稅法第 31 條第 1 項第 1 款規定核算土地增
值稅，並無違誤，尚難謂有可歸責於稽徵機關之錯誤，無稅捐稽徵法第 28 條
第 2 項規定之適用甚明，是本案訴願人申請退稅其消滅時效之期間，依稅捐
稽徵法第 28 條第 1 項規定，應為自繳納之日起算 5 年，準此，訴願人 9
9 年 12 月 6 日及 99 年 12 月 13 日提出退稅申請（詳見本案卷第 233
頁系爭土地明細表），依渠完納日起算，已罹消滅時效，原處分機關以系爭號
函否准所請，於法並無不合，應予維持。
（二）至於訴願人主張財政部 89 年 11 月 8 日台財稅第 0890457297 號函釋擴張
法律所無之規定，顯已逾越母法及施行細則之規定一節，查前揭財政部函釋規
定，乃稅捐主管機關財政部為執行母法即前揭土地稅法第 39 條之 2 第 4
項規定所必要，就與該母法有關之細節性及技術性事項所為之補充性規定，訴
願人所訴，容屬誤解，並不足採。
（三）末查訴願人主張實務上以航照圖作為是否農業使用之佐證依據，缺乏法源依據
，及援引行政院農業委員會 90 年 7 月 31 日農企字第 0900010341 號函釋
意旨，主張系爭 14 筆土地依航照圖所示既未整筆土地作農業使用，應可用分
管契約方式使未違規部分仍可取得農業用地作農業使用證明書，而非以整筆土
地均作農業使用為要件，故請原處分機關再請示財政部意見，讓訴願人有透過
分管契約來補正「農地作農業使用」之機會，請撤銷原處分另為適法之處分云
云。按原處分機關以林務局農林航空測量所 88 年 9 月 18 日、89 年 5
月 11 日及 91 年 6 月拍攝之航照圖作為系爭 14 筆土地於 89 年 1 月 2
8 日未作農業使用之佐證，已盡舉證之責任，並無違誤，訴願人所訴，顯屬誤
解。次按土地稅法第 39 條之 2 第 4 項有關「作農業使用之農業用地」之
認定，應以該農業用地於 89 年 1 月 28 日土地稅法修正生效時，整筆土地
均作農業使用為要件，財政部 93 年 4 月 21 日台財稅字第 0930450128 號
函已有明釋，訴願人主張，核無足採，併予敘明。
理 由
一、按土地稅法第 28 條規定：「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其
土地漲價總數額徵收土地增值稅…。」、第 31 條第 1 項第 1 款規定：「土
地漲價總數額之計算，應自該土地所有權移轉或設定典權時，經核定之申報移轉
現值中減除左列各項後之餘額，為漲價總數額：一、規定地價後，未經過移轉之
土地，其原規定地價。規定地價後，曾經移轉之土地，其前次移轉現值。」、第
39 條之 2 第 4 項規定：「作農業使用之農業用地，於本法中華民國 89 年
1 月 6 日修正施行後第 1 次移轉，或依第 1 項規定取得不課徵土地增值稅
之土地後再移轉，依法應課徵土地增值稅時，以該修正施行日當期之公告土地現
值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。」；稅捐稽徵法第 28 條第 1
、2 項規定：「納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納
之日起 5 年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，不得再行申請（第 1
項）。納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府
機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起 2 年內查
明退還，其退還之稅款不以 5 年內溢繳者為限（第 2 項）。」。
二、次按財政部 89 年 11 月 8 日台財稅第 0890457297 號函釋：「（二）土地稅
法 89 年 1 月 28 日修正公布生效後第 1 次移轉，或經核准不課徵土地增值
稅後再移轉之土地，依法應課徵土地增值稅時，由當事人於土地移轉現值申報書
註明：『本筆土地於 89 年 1 月 28 日土地稅法修正公布生效時，為作農業使
用之農業用地，請依修正生效當期公告土地現值為原地價課徵土地增值稅。』並
檢附該移轉土地為農業用地之相關證明文件憑核（得證明該土地為農業用地之證
明文件如：土地登記簿謄本，土地登記簿謄本如無法證明土地使用分區者，應檢
附都市計畫使用分區證明文件或都市計畫外證明文件，申請土地如位於國家公園
區內，應另檢附國家公園管理處出具之符合農業發展條例施行細則第 2 條第 1
項之證明文件等）。」。
三、查本案訴願人於 92 年 12 月 31 日、93 年 3 月 22 日、93 年 10 月 27
日向原處分機關申報移轉所有坐落臺北縣○○鄉○○○段○○小段 639-43 地號
等 14 筆土地，未於土地移轉現值申報書註明系爭各筆土地於 89 年 1 月 28
日土地稅法修正公布生效時，為作農業使用之農業用地，並檢附該移轉土地為農
業用地之相關證明文件憑核，此有系爭 14 筆土地移轉現值申報書原及相關文件
附原處分卷可稽，處分機關爰依土地稅法第 31 條第 1 項第 1 款規定，按申
報當期土地公告現值核課土地增值稅總計 452 萬 4,786 元，揆諸前揭土地稅
法及財政部函釋規定，並無不合。而訴願人於 99 年 12 月 6 日、12 月 10
日，以系爭 14 筆土地於 89 年 1 月 28 日土地稅法修正公布生效時，為作農
業使用之農業用地為由，申請依土地稅法第 39 條之 2 第 4 項規定，以修正
生效當期公告現值為原地價稅課徵土地增值稅，並請求退還溢繳之土地增值稅，
因自訴願人於 93 年 2 月 16 日、3 月 2 日、5 月 18 、5 月 19 日、12
月 3 日完納系爭土地增值稅至 99 年 12 月 6 日、12 月 10 日訴願人申請
退稅止，已逾 5 年，原處分機關認訴願人之請求權已罹於前揭稅捐稽徵法第 2
8 條第 1 項所定 5 年之消滅時效，以本案系爭各該處分駁回訴願人之申請，
亦洵屬有據，原處分應予維持。至訴願人主張財政部 89 年 11 月 8 日台財稅
字第 0890457297 號函釋已擴張法律所無之規定，顯已逾越母法及施行細則之規
定，其自得依稅捐稽徵法第 28 條第 2 項規定，不受 5 年請求權時效之限制
一節，惟查該函釋規定僅係主管機關為執行前揭土地稅法第 39 條之 2 第 4
項規定所必要，就其細節性及技術性事項所為之補充性規定，並未限制申請人於
法定期間內，申請重行核定並請求退稅（財政部 90 年 1 月 3 日台財稅第 0
890417512 號函釋參照），即未增加法律所無之限制，訴願主張，應係對法令有
所誤解，核無可採。訴願人及原處分機關其餘主張陳述，於本件訴願決定結果均
不生影響，故不予論究，併予敘明。
四、綜上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第 79 條第 1 項規定，決定如主文
。
主任委員 邱惠美
委員 陳慈陽
委員 陳明燦
委員 陳立夫
委員 張文郁
委員 蔡進良
委員 黃源銘
委員 黃怡騰
委員 王藹芸
委員 王年水
委員 何瑞富
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺北高等行政法院（地址：臺
北市和平東路 3 段 1 巷 1 號）提起行政訴訟。
中華民國 100 年 9 月 16 日
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