新北市政府訴願決定書 案號：1008030614 號
訴願人 萬○誘電股份有限公司
代表人 李○富
原處分機關 新北市政府稅捐稽徵處
上列訴願人因地價稅事件，不服原處分機關 100 年 6 月 8 日北稅汐一字第 100
0013116 號函所為之處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
緣訴願人所有坐落本市○○區○○段○○○小段 115-1、115-2、115-3 及 115-4
地號等 4 筆土地（以下簡稱系爭土地），原按一般用地稅率課徵地價稅，訴願人前
就系爭土地 98 年地價稅不服，於法定期限內申請復查，因財政部以 99 年 1 月 2
1 日台財稅字第 09800412020 號令頒布自耕農地不再限制土地所有權人身分，又上
開土地經查屬公共設施未完竣範圍，使用情形為生長樹木、雜草及種植葉菜類植物，
符合土地稅法第 22 條第 l 項第 2 款規定及前開財政部令之適用，案經原處分機
關以復查決定撤銷 98 年地價稅，並自 98 年起至原因消滅時止准予課徵田賦。
訴願人嗣於 100 年 5 月 31 日據前揭核定向原處分機關申請退還 85 年至 97 年
已繳納之地價稅，經原處分機關以系爭土地 85 年至 97 年地價稅已核課確定，非屬
行政救濟中尚未確定案件，核無前揭土地稅法及財政部函釋規定課徵田賦之適用，而
以首揭系爭號函否准所請。訴願人不服，提起本件訴願，並據原處分機關檢卷答辯到
府。茲摘敘訴辯意旨於次：
一、訴願意旨略謂：
（一）土地稅法與平均地權條例第 22 條第 2 項所稱之「自耕農地」，顯然係指自
行耕作之農地，只要自行耕作而非出租即可，實無限制土地所有人身分之餘地
。財政部 97 年 1 月 29 日台財稅字第 09704502900 號函釋竟謂有關農民
團體，農業企業機構及農業試驗研究機構所有限制建築之都市土地，始符合「
自耕農地」之認定範圍云云，顯然增加法律所無之要件，實已違反憲法第 19
條租稅法律主義為違法之釋示。則系爭土地 85 至 97 年度地價稅仍有財政部
99 年 l 月 21 日台財稅字第 09800412020 號釋示之適用。
（二）土地法第 195 條規定：「在自然環境及技術上無法使用之土地，或在墾荒過
程中之土地，由財政部會同中央地政機關呈經行政院核准，免徵地價稅」，訴
願人所有系爭土地，業經稅捐稽徵處會同汐止地政事務所人員勘查現場，證實
土地僅供墾荒，無法使用。復經臺北縣政府城鄉發展局函復確屬公共設施未完
竣範圍，完全符合上開法條所定應免徵地價稅之要件，則訴願人所有上開土地
，縱然不符合課徵田賦之要件，依法仍應免徵地價稅。
（三）系爭土地 85 至 97 年間，稅捐稽徵機關原核定之地價稅既屬違法不當，自應
予以撤銷，並將稅款退還訴願人。而訴願人被違法課徵之地價稅，係因稅捐稽
徵機關適用法令錯誤所致，並非納稅義務人自行適用法令錯誤，故不受必須在
5 年內申請退還之限制等語。
二、答辯意旨略謂：
（一）查本件系爭土地之使用分區為「乙種工業區」，原按一般用地稅率課徵地價稅
，嗣訴願人前就系爭土地 98 年地價稅不服，並於法定期限內申請復查，依據
稅捐稽徵法第 1 條之 1 規定，係屬尚未確定之行政救濟案件，應有上開財
政部 99 年 1 月 21 日台財稅字第 0980041202 號令之適用，又查系爭土地
皆為公共設施未完竣範圍，且原處分機關所屬汐止分處於 98 年 12 月 3 日
會同申請人及地政人員至現場會勘發現，系爭土地現場生長各種樹木、雜草及
種植葉菜類植物，此有鈞府城鄉發展局 98 年 11 月 12 日北城開字第 09809
53888 號函及 98 年 12 月 3 日會勘紀錄影本各 l 份附卷可稽，核與土地
稅法第 22 條第 l 項第 2 款規定課徵田賦之要件相符，是原處分機關遂以
99 年 10 月 6 日北稅法字第 0990102862 號復查決定撤銷 98 年地價稅，
並自 98 年起至原因消滅時止課徵田賦。嗣後訴願人據此再於 100 年 5 月
31 日向原處分機關申請依稅捐稽徵法第 28 條規定退還 85 年至 97 年已繳
納之地價稅，惟因上開財政部 99 年 1 月 21 日台財稅字第 09800412020
號令，於原處分機關核課 85 年至 97 年地價稅之處分確定時，並不存在，財
政部 90 年 8 月 24 日台財稅字第 0900455040 號令、95 年 l 月 27 日
台財稅字第 09504508690 號函及 97 年 l 月 29 日台財稅字第 097045029
00 號函於原處分機關核課前開年度稅額處分時，仍屬有效之釋示，是原處分
機關依上開 3 號等函釋審認訴願人為法人組織，非屬自然人，亦非農民團體
、農業企業機構及農業試驗研究機構，核無土地稅法第 22 條第 l 項第 2
款規定課徵田賦之適用，並按一般用地稅率課徵系爭土地 85 年至 97 年地價
稅，於法並無違誤，且已告確定，從而原處分機關以系爭號函否准退還訴願人
已繳納之 85 年至 97 年地價稅，並無不合。
（二）上開財政部 97 年 l 月 29 日函釋，乃稅捐主管機關財政部為執行母法即前
揭土地稅法第 22 條第 1 項第 2 款有關「自耕農地」之規定，就與該母法
有關之細節性及技術性事項所為之補充性規定，尚非創設法律所無之限制規定
，原處分機關援引上開財政部函釋規定，按一般用地稅率課徵系爭土地 85 年
至 97 年地價稅，難認有何違法或不當之處，且依司法院釋字第 287 號解釋
意旨，本案原核定 85 年至 97 年地價稅既已告確定，且無違法之情事，亦非
屬稅捐稽徵法第 28 條第 2 項稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他
可歸責於政府機關之錯誤，是原處分機關否准訴願人所請，實無違誤等語。
理 由
一、按「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合
於左列規定者亦同：…二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。…前項
第 2 款…，以自耕農地…之耕地為限。」、「財政部依本法或稅法所發布之解
釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課
確定之案件適用之。」、「納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款
，得自繳納之日起 5 年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，不得再行
申請。納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府
機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起 2 年內查
明退還，其退還之稅款不以 5 年內溢繳者為限。。…本條修正施行前，因第 2
項事由致溢繳稅款者，適用修正後之規定。」分別為土地稅法第 22 條第 1 項
第 2 款、第 2 項及稅捐稽徵法第 1 條之 l、第 28 條所規定。
二、次按「自耕農地之認定，應以土地所有權人為自然人，並由其切結係自行耕作。
」、「…（三）平均地權條例第 22 條第 2 項『前項第 2 款及第 3 款，以
自耕農地及依耕地三七五減租條例出租之耕地為限』規定，有關『自耕農地』之
認定，其自耕之部分由土地所有權人自行切結；而『農地』之認定，指都市土地
原作農業用地使用，經依法變更為非農業用地，因公共設施尚未完竣或依法限制
建築，現況仍作農業用地使用者，應由直轄市、縣（市）政府權責單位實地會勘
。」、「有關農民團體、農業企業機構及農業試驗研究機構所有限制建築之都市
土地，符合『自耕農地』之認定範圍，仍為農作用途，得依土地稅法第 22 條規
定，課徵田賦。」分別為行為時財政部 90 年 8 月 24 日台財稅字第 0900455
040 號令、95 年 l 月 27 日台財稅字第 09504508690 號函、97 年 l 月
29 日台財稅字第 09704502900 號函所釋示。
三、另財政部 99 年 l 月 21 日台財稅字第 09800412020 號令：「一、配合農地
管理由『管地又管人』政策改變為『管地不管人』，土地稅法第 22 條（同平均
地權條例第 22 條）第 2 項所稱『自耕農地』以土地所有權人自行耕作即可，
不再限制土地所有權人之身分。二、本部 90 年 8 月 24 日台財稅字第 09004
55040 號令、95 年 l 月 27 日台財稅字第 09504508690 號函及 97 年 l
月 29 日台財稅字第 09704502900 號函，自本令發布日起停止適用。」
四、又司法院釋字第 287 號解釋：「行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡明
法規之原意，固應自法規生效之日起有其適用。惟在後之釋示如與在前之釋示不
一致時，在前之釋示並非當然錯誤，於後釋示發布前，依前釋示所為之行政處分
已確定者，除前釋示確有違法之情形外，為維持法律秩序之安定，應不受後釋示
之影響。」。
五、卷查本件系爭土地之使用分區為「乙種工業區」，原按一般用地稅率課徵地價稅
，訴願人前就系爭土地 98 年地價稅不服，申請復查，原處分機關依據稅捐稽徵
法第 1 條之 1 規定，係屬尚未確定之行政救濟案件，應有上開財政部 99 年
1 月 21 日台財稅字第 0980041202 號令之適用，且以系爭土地皆為公共設施未
完竣範圍，並經原處分機關所屬汐止分處於 98 年 12 月 3 日會同申請人及地
政人員至現場會勘發現，系爭土地現場生長各種樹木、雜草及種植葉菜類植物，
核與土地稅法第 22 條第 l 項第 2 款規定課徵田賦之要件相符，原處分機關
爰以 99 年 10 月 6 日北稅法字第 0990102862 號復查決定撤銷 98 年地價稅
，並自 98 年起至原因消滅時止課徵田賦。訴願人嗣於 100 年 5 月 31 日向
原處分機關申請依稅捐稽徵法第 28 條規定退還 85 年至 97 年已繳納之地價稅
，惟上開財政部 99 年 1 月 21 日台財稅字第 09800412020 號令，於原處分
機關核課 85 年至 97 年地價稅之處分確定時，並不存在，而財政部 90 年 8
月 24 日台財稅字第 0900455040 號令、95 年 l 月 27 日台財稅字第 09504
508690 號函及 97 年 l 月 29 日台財稅字第 09704502900 號函等，於原處
分機關核課前開年度稅額處分時，既屬有效之釋示，則原處分機關依上開 3 號
等函釋審認訴願人為法人組織，非屬自然人，亦非農民團體、農業企業機構及農
業試驗研究機構，核無土地稅法第 22 條第 l 項第 2 款規定課徵田賦之適用
，並按一般用地稅率課徵系爭土地 85 年至 97 年地價稅，於法並無違誤，且已
告確定，從而原處分機關以系爭號函否准退還訴願人已繳納之 85 年至 97 年地
價稅，揆諸首揭法令規定、司法院釋字第 287 號解釋意旨，並無不合，應予以
維持。
六、至訴願人主張土地稅法與平均地權條例第 22 條第 2 項所稱之「自耕農地」，
係指自行耕作之農地，只要自行耕作而非出租即可，實無限制土地所有人身分之
餘地，財政部 97 年 l 月 29 日台財稅字第 09704502900 號函釋增加法律所
無之限制，違反憲法第 19 條租稅法律主義，是原處分機關原核定 85 年至 97
年地價稅既屬違法不當，係因稅捐機關適用法令錯誤所致，並非納稅義務人自行
適用法令錯誤，故不受必須在 5 年內申請退還之限制，並依稅捐稽徵法第 28
條第 2 項規定退還 85 年至 97 年已繳納之地價稅云云。惟查，上開財政部 9
7 年 l 月 29 日台財稅字第 09704502900 號函釋，乃稅捐主管機關財政部為
執行母法即前揭土地稅法第 22 條第 1 項第 2 款有關「自耕農地」之規定，
就與該母法有關之細節性及技術性事項所為之補充性規定，尚非創設法律所無之
限制規定，原處分機關援引上開財政部函釋規定，按一般用地稅率課徵系爭土地
85 年至 97 年地價稅，尚難認有何違法或不當之處；再者，依司法院釋字第 2
87 號解釋意旨，本案原核定 85 年至 97 年地價稅既已告確定，且無違法之情
事，亦非屬稅捐稽徵法第 28 條第 2 項稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤
或其他可歸責於政府機關之錯誤，訴願人上開主張，應有誤解，不足採據。
七、綜上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第 79 條第 1 項規定，決定如主文
。
主任委員 邱惠美（公假）
委員 陳慈陽（代理）
委員 張文郁
委員 蔡進良
委員 李承志
委員 黃源銘
委員 劉宗德
委員 景玉鳳
委員 王藹芸
委員 王年水
委員 何瑞富
如不服本決定，得於決定書送達之次日起 2 個月內向臺北高等行政法院（地址：臺
北市和平東路 3 段 1 巷 1 號）提起行政訴訟。
中華民國 100 年 9 月 27 日
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