訴願人 ○○商業銀行股份有限公司
代表人 張○○
代理人 王○○
原處分機關 臺北縣政府稅捐稽徵處
上列訴願人為因申請免代繳地價稅，不服原處分機關九十三年九月二日北稅法字第０
九三００九八七一九號函所為之處分，提起訴願一案，本府依法決定如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
緣訴願人為申辦訴外人鄭○然之債權人，代位申辦其所有坐落○○鎮○○段○○之○
○地號等十七筆土地之繼承登記，惟鄭○然之繼承人鄭李○○尚滯欠上開土地八十七
年至九十二年地價稅計新台幣（以下同）一、二三七、四九一元，原處分機關遂請訴
願人代欠稅人繳清滯欠之地價稅，方准予在遺產稅繳清證明書或免稅證明書加蓋「截
至九十二年無欠繳地價稅」之戳記，俾交訴願人辦理土地移轉登記。訴願人於九十三
年八月十日向原處分機關申請免代繳上開地價稅，經原處分機關以系爭號函否准，訴
願人不服，提出本件訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府。茲摘敘訴辯意旨於次：
訴願意旨略謂：
一、訴願人僅係法院指派代辦繼承事宜之利害關係人，並非系爭繼承關係之「當事人
」。
二、財政部八十八年十一月十五日台財稅第八八一九五八一四七號函釋，有關土地稅
法第五十一條，為欠繳土地稅之土地，在欠稅未繳清前，不得移轉登記之規定。
惟查，（一）依「未繼承登記不動產辦理強制執行聯繫辦法」第一條，有關「‥
‥准債權人代債務人申繳遺產稅及登記規費。」之規定中，並不及於地價稅。（
二）另按稅捐稽徵法第六條之規定，稅捐之徵收優於普通債權。換言之，地價稅
之債權，並不優於抵押權而存在，並無前開土地稅法第五十一條適用問題。反觀
因債務人死亡，債權人受命代辦繼承事宜，稅捐單位卻利用行政程序之便，飛躍
超越抵押權之受償順序，侵害抵押權人之權利，並與稅捐稽徵法第六條之規定相
背悖，實不足採。（三）實務上，依八十八年判字第三八○二號判決，其再訴願
決定機關亦有就「系爭土地有關之代管費用及各項欠稅其債權之取償，應由各主
管機關向執行法院聲明參予分配」有所共識。
三、敬請准予撤銷原處分機關之處分，以符稅務公正、公平之原則。
答辯意旨略謂：
一、按「欠繳地價稅之土地，在欠稅未繳清前，不得辦理移轉登記或設定典權。」土
地稅法第五十一條第一項訂有明文。次按財政部八十八年十一月十五日台財稅第
八八一九五八一四七號函釋示說明二：「查遺產及贈與稅法第四十二條規定：『
地政機關…辦理遺產…之產權移轉登記時，應通知當事人檢附稽徵機關核發之稅
款繳清證明書…其不能繳附者，不得逕為移轉登記』。債權人依未繼承登記不動
產辦理強制執行聯繫辦法第六條規定檢附遺產稅繳清證明書或免稅證明書，送請
地政機關辦理繼承登記，依上揭法條規定其未能檢附稽徵機關核發遺產稅繳稅、
免稅等之相關證明文件者，不得逕為移轉登記，其能檢附者，是否即得辦理移轉
登記，應再審酌其他法令有無相關規定。次查土地稅法第五十一條第一項規定，
該條文所欲規範者，為土地之移轉，如有欠繳土地稅，即不得辦理登記，繼承土
地既是土地移轉方式之一，自不例外。」
二、本案訴願人向法院聲請代位辦理訴外人鄭○然所有坐落○○鎮○○段○○之○○
地號等十七筆土地之繼承登記，惟鄭○然繼承人鄭李○○尚滯欠上開土地八十七
年至九十二年地價稅計一、二三七、四九一元，本處遂依「未繼承登記不動產辦
理強制執行聯繫辦法」規定，請訴願人代欠稅人繳清滯欠之地價稅，方准予在遺
產稅繳清證明書或免稅證明書加蓋「截至九十二年無欠繳地價稅」之戳記，俾交
訴願人辦理土地移轉登記，揆諸首揭土地稅法及財政部釋示規定，原處分並無不
合。至訴願人主張其受命代辦繼承事宜，稅捐單位卻利用行政程序之便，飛躍超
越抵押權之受償順序，並與稅捐稽徵法第六條規定相悖乙節。查土地稅法第五十
一條第一項規定「在欠稅未繳清前，不得辦理移轉登記」，係指以登記為生效要
件之所有權移轉情形，本案訴願人雖係代位申辦繼承登記，惟繼承亦是土地所有
權移轉方式之一，自應依法繳清被繼承人滯欠之地價稅，此與不動產經法院依強
制執行程序拍賣，買受人自領得執行法院所發給之權利移轉證書，即取得該不動
產所有權，不以移轉登記為生效要件不同，本案並非強制執行程序債權分配順序
問題，訴願人指摘違反稅捐稽徵法第六條規定顯然誤解。
三、次按「債權人因強制執行而支出之費用，得求償於債務人者，得準用民事訴訟法
第九十一條之規定，向執行法院聲請確定其數額。前項費用及其他為債權人共同
利益而支出之費用，得求償於債務人者，得就強制執行之財產先受清償。」為強
制執行法第二十九條所明定。又辦理強制執行事件應行注意事項第十五點關於第
二十八條、第二十九條部份「（一）本法第十一條第三項、第四項、‥‥‥所定
登記或其他費用及‥‥‥，均為執行費用，有本法第二十九條第二項規定之適用
」。本案地價稅如係訴願人所代繳，依上開規定既可列為執行費用優先分配，自
無不能受償之虞，所引據之行政法院八十八年判字第三八０二號判決，係屬繼承
登記事件，與本案縱有相關亦非判例而得任意援用。
理 由
一、按「欠繳土地稅之土地，在欠稅未繳清前，不得辦理移轉登記或設定典權。」土
地稅法第五十一條第一項定有明文，明確規定在土地稅之欠稅未繳清前不得辦理
移轉登記。次按財政部八十八年十一月十五日台財稅第八八一九五八一四七號函
示中更指出，債權人代位申辦繼承登記亦應繳清被繼承人滯欠之地價稅始得辦理
，因土地稅法第五十一條規範者為土地之移轉，如有欠繳土地稅即不得辦理登記
，繼承登記既是土地移轉方式之一，自不例外。合先敘明。
二、本件訴願人代位繼承人向地政機關申辦繼承登記，因原處分機關要求訴願人代繳
清滯欠之地價稅，方准予在遺產稅繳清證明書或免稅證明書加蓋「截至九十二年
無欠繳地價稅」之戳記。訴願人乃於九十三年八月十日向原處分機關申請免代繳
系爭地價稅，經原處分機關以系爭號函否准所請。訴願人不服，主張地價稅之債
權，並不優於抵押權而存在，並無土地稅法第五十一條適用問題，而本件因債務
人死亡，債權人受命代辦繼承事宜，稅捐單位卻利用行政程序之便，超越抵押權
之受償順序，侵害抵押權人之權利；本案欠稅情形可由稅捐機關於不動產執行拍
賣時參與分配，而毋須依土地稅法第五十一條規定繳清債務人所欠之地價稅後始
得辦理移轉登記云云。惟按土地稅法第五十一條第一項明定「在欠稅未繳清前，
不得辦理移轉登記」已如前述。經查因繼承於登記前己取得之不動產物權，非經
登記，不得處分其物權。本件繼承人雖己合法取得物權，仍須辦竣繼承登記後方
得聲請物權變更登記。而繼承登記既係權利主體之變更登記，亦應適用前開土地
稅法第五十一條之規定，訴願人雖係代位申辦繼承登記，然依法亦應繳清被繼承
人滯欠之地價稅。另本件並非強制執行程序債權分配順序問題，訴願人指摘違反
稅捐稽徵法第六條規定顯然誤解，是原處分機關要求訴願人繳清欠稅，始准予在
遺產稅繳清證明書或免稅證明書加蓋「截至九十二年無欠繳地價稅」之戳記，並
否准其免代繳地價稅之申請，依法自無不當。
三、綜上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第七十九條第一項規定，決定如主文
。
訴願審議委員會主任委員 吳正中
委員 陳慈陽
委員 蔡茂寅
委員 陳明燦
委員 蔡進良
委員 周志宏
委員 廖學興
委員 黃順孝
委員 黃正誠
委員 張文郁
中華民國九十四年一月日
如不服本決定，得於決定書送達之次日起二個月內向臺北高等行政法院提起行政訴訟
。
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