訴願人  施○滿
            施伊○伶
            施○發
            施○
            施○玉
            施○福
            施○琴
            施○仲
    代理人  林秀蓉律師
    原處分機關  臺北縣三重地政事務所
右訴願人等因代位申請繼承登記，不服原處分機關九十二年十二月二十六日重登駁字
第○○○四四○號駁回通知書所為處分，提起訴願一案。本府依法決定如左：
    主    文
訴願駁回。
    事    實
緣訴願人於九十二年十一月二十六日檢附相關證明文件就被繼承人黃○○所遺○○市
○○段○○○地號等九筆不動產，代繼承人向原處分機關申辦繼承登記。經原處分機
關審查結果認為尚有四點應補正事項，乃請訴願人依補正通知書所載應補正事項補正
。後原處分機關發現補正事項第三點所援用之法條「土地所有權移轉或設定典權申報
現值作業要點第四點」有誤，更正為依土地稅法第五十一條規定查無欠稅後辦理。惟
訴願人僅依補正通知書所列補正事項一、二、四點補正，並附財政部八二年十二月二
十三日台財稅字第八二一五○六一八二號函及台財稅字第○八八○四五○七一二號函
，主張本案欠稅情形可由稅捐機關於不動產執行拍賣時參與分配，而毋須依土地稅法
第五十一條規定繳清債務人所欠之房屋稅及地價稅後始得辦理移轉登記。經原處分機
關於九十二年十二月十七日以北縣重地登字第○九二○○二六一一一號函請示臺北縣
政府稅捐稽徵處三重分處，是否同意系爭欠稅俟不動產執行拍賣時再參與分配。案經
臺北縣政府稅捐稽徵處三重分處以北稅重三字第○九二○○四三七八七號函答覆：「
因無法確定可獲分配，代位申請人申辦繼承登記時所請不代為繳納前揭稅款，本分處
礙難照辦。」原處分機關因被繼承人之欠稅未清，以訴願人未照補正事項補正完全等
由駁回訴願人之申請，訴願人不服，提出本件訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府。
茲摘敘訴辯意旨於次：
訴願意旨略謂：
一、按，一般未繼承登記不動產辦理強制執行時，依未繼承登記不動產辦理強制執行
    聯繫辦法第一條、第五條、第六條所示：未辦理繼承登記之不動產，執行法院因
    債權人之聲請，依強制執行法第十一條第三項或第四項規定，以債務人費用，通
    知地政機關登記為債務人所有時，得依同法第二十八條第二項規定准債權人代債
    務人申繳遺產稅及登記規費。而債權人繳清核定遺產稅額者，稅捐稽徵機關應發
    給執行不動產之遺產稅繳清證明書及代繳證明書，其免稅者，應發給免稅證明書
    。債權人取得遺產稅繳清證明書或取得免稅證明後，除應以影本報請執行法院存
    案外，並應檢同左列文件，送請地政機關辦理繼承登記。一法院通知副本。二遺
    產稅繳清證明書或免稅證明書。而，依土地登記規則第一百一十九條規定「申請
    繼承登記，除提出第三十四條第一項第一款及第三款之文件外，並應提出下列文
    件：一、載有被繼承人死亡記事之戶籍謄本。二、繼承人現在戶籍謄本。三、繼
    承系統表。四、遺產稅繳（免）納證明書或其他有關證明文件。」，是依照上開
    規定，申請人檢附戶籍謄本等文件及遺產稅繳清證明書即可申請辦理繼承登記，
    並無須繳清房屋稅、土地稅即查簽無欠稅之證明方得辦理繼承登記之規定。
二、雖原處分機關援引土地稅法第五十一條規定「在欠稅未繳清前，不得辦理移轉登
    記」，惟該條係指以登記為生效要件之所有權移轉情形，其與本件繼承登記係使
    法律上所有權人與登記上所有權人合一之登記規定，尚非變動所有權之移轉登記
    ，二者有所不同，本件並無該條之適用可言。茲引民國八十八年十二月八日台財
    稅字第○八八○四五○七一二號函文所示：「依據司法院秘書長函復意旨……故
    臺灣地區土地房屋強制執行聯繫辦法第十條有關不動產經法院執行拍賣後，承買
    人應依憑法院核發之移轉證明書辦理登記之規定，係使法律上所有權人與登記上
    所有權人合一之登記規定，尚非變動所有權之移轉登記。而土地稅法第五十一條
    第一項規定之「在欠稅未繳清前，不得辦理移轉登記」，係指以登記為生效要件
    之所有權移轉情形，二者有所不同，並無抵觸可言。至執行債務人所積欠之房屋
    稅、地價稅，稅捐機關得於不動產執行時參與分配，已有保障稅捐債權之程序，
    縱未獲分配，亦僅能向執行債務人另案追索」以供參考，而民法第七百五十九條
    規定「因繼承、強制執行、公用徵收或法院之判決，於登記前已取得不動產物權
    者，非經登記，不得處分其物權。」可知繼承登記與強制執行之性質相同，均係
    使法律上所有權人與登記上所有權人合一之登記規定，尚非變動所有權之移轉登
    記，並無土地稅法第五十一條第一項規定之適用，即無須繳清債務人所欠之房屋
    稅、地價稅始得辦理登記，並此說明。
三、而有關土地房屋欠稅及應徵之土地增值稅，為強制執行時，依台灣地區土地房屋
    強制執行聯繫辦法第三條、第四條之規定，地政事務所應於辦理相關查封變更登
    記後，以副本抄送該管稅捐稽徵機關，由稅捐機關查明債務人所有應納而未納之
    各種欠稅及工程受益費，開列明細表函請執行法院准予參與分配，而非於辦理繼
    承登記時即須繳清，此亦有財政部八十二年十二月二十三日台財稅字第八二一五
    ○六一八二號函文所示：「李ｘｘ遺產欠繳地價稅部分，如經查明於遺產代辦繼
    承登記後之拍賣程序中，確可獲清償者，其欠繳之地價稅，除應依法移送強制執
    行外，得予核發同意移轉證明書。至其欠繳之房屋稅，應由該管稽徵機關，逕依
    稅稽徵法相關規定移送法院強制執行。」可供參考。
四、綜上所述，原處分機關未查，遽謂訴願人未照通知補正事項補正完全，率行駁回
    訴願人之代位辦理繼承登記申請，訴願人乃於法定期限內訴願書敘明訴願理由及
    檢具證物，提起訴願，懇請詳查，賜決定將原駁回決定撤銷，准由訴願人代位辦
    理繼承登記，以保權益，實感德便。
答辯意旨略謂：
一、查本案行政處分書為土地登記案件駁回通知書，並敘明理由依土地稅法第五十一
    條規定及臺北縣政府稅捐稽徵處三重分處九十二年十二月二十四日北稅重三字第
    ○九二○○四三七八七號函意旨請先繳清欠繳稅費後再行辦理代位繼承移轉登記
    。訴願人則依補正通知書誤摘之引用法條「土地所有權移轉或設定典權申報現值
    作業要點第四點」（駁回前已通知更正）認為本所有不當之處分，實有偏頗。
二、按土地稅法第五十一條規定：欠繳土地稅之土地，在欠稅未繳清前，不得辦理移
    轉登記或設定典權‧‧‧。財政部七十四年九月十八日台財稅第二二二一三號函
    、台財稅第八八一九五八一四七號函及台財稅字第○九○○四五四一四九號函均
    有明確規定在欠稅未繳清前不得辦理移轉登記。台財稅第八八一九五八一四七號
    函示中更指出債權人代位申辦繼承登記亦應繳清被繼承人滯欠之地價稅始得辦理
    。土地稅法第五十一條規範者為土地之移轉，如有欠繳土地稅即不得辦理登記，
    繼承登記係屬土地法第七十二條規定之土地權利（移轉）變更登記方式之一，自
    不應例外。
三、又民法第七五九條規定：「因繼承、強制執行‧‧‧‧於登記前己取得不動產物
    權，非經登記，不得處分其物權。」申言之即繼承人雖己合法取得物權，仍須辦
    竣繼承登記後方得聲請物權變更登記。繼承登記既係權利主體變更，其所有權移
    轉登記亦應適用土地稅法第五十一條規定。再查訴願人引用台財稅字第○八八○
    四五○七一二號函，謂「不動產經法院執行拍賣後，承買人應依憑法院核發之移
    轉證明書辦理‧‧‧‧，至執行債務人所積欠之房屋稅、地價稅，稅捐機關得於
    不動產執行時參與分配，已有保障稅捐債權之程序，‧‧‧」乙節經查該函意旨
    應為法院執行拍賣不動產之情形，屬「拍賣登記」範圍，與本案「繼承登記」不
    同，不可相提並論。
四、另參照台財稅字第八二一五○六一八二號函，若查明不動產所欠繳地價稅、房屋
    稅，於遺產代辦繼承登記後之拍賣程序中「確可獲清償者」，似同意先予代辦繼
    承登記。惟本案業經徵詢稅捐主管機關臺北縣政府稅捐稽徵處三重分處意見，並
    獲函覆：「因無法確定可獲分配，代位申請人申辦繼承登記時所請不代為繳納前
    揭稅款，本分處礙難照辦。」是以本案不動產繼承登記，在未繳清各項稅費前不
    得辦理，爰依土地登記規則第五十七條第一項第四款規定予以駁回，並無不妥。
    理    由
一、按「欠繳土地稅之土地，在欠稅未繳清前，不得辦理移轉登記或設定典權。」「
    欠繳房屋稅之土地，在欠稅未繳清前，不得辦理移轉登記或設定典權登記」土地
    稅法第五十一條第一項及房屋稅條例第二十二條第一項定有明文。次按財政部八
    十八年十一月十五日台財稅第八八一九五八一四七號函示，債權人代位申辦繼承
    登記亦應繳清被繼承人滯欠之地價稅始得辦理，因土地稅法第五十一條規範者為
    土地之移轉，如有欠繳土地稅即不得辦理登記，繼承登記既是土地移轉方式之一
    ，自不例外。再按「有下列各款情形之一者，登記機關應以書面敘明理由及法令
    依據，駁回登記之申請：....  四、未照通知補正事項補正完全。....」土地登
    記規則第五十七條第一項第四款亦有明定。合先敘明。
二、本件訴願人欲代繼承人向原處分機關申辦繼承登記，因未繳清被繼承人欠繳之地
    價稅及房屋稅等情，經原處分機關通知補正，訴願人未完全補正，原處分機關依
    前開規則規定駁回其登記之申請，於法應無不合。惟訴願人不服，主張前開土地
    稅法第五十一條係指以登記為生效要件之所有權移轉情形，其與本件繼承登記係
    使法律上所有權人與登記上所有權人合一之登記規定，尚非變動所有權之移轉登
    記；本案欠稅情形可由稅捐機關於不動產執行拍賣時參與分配，而毋須依土地稅
    法第五十一條規定繳清債務人所欠之房屋稅及地價稅後始得辦理移轉登記云云。
三、惟查因繼承於登記前己取得之不動產物權，非經登記，不得處分其物權。本件繼
    承人雖己合法取得物權，仍須辦竣繼承登記後方得聲請物權變更登記。而繼承登
    記既係權利主體之變更登記，亦應適用土地稅法第五十一條之規定，是原處分機
    關要求訴願人繳清欠稅，始准予辦理是項登記，並無違誤。另查本案欠繳之地價
    稅、房屋稅已移送強制執行，雖依財政部八十二年十二月二十三日台財稅字第八
    二一五○六一八二號函釋，遺產欠繳地價稅部分，如經查明於遺產代辦繼承登記
    後之拍賣程序中，確可獲清償者，其欠繳之地價稅，得予核發同意移轉證明書。
    然本件因系爭房地共同擔保抵押權所設定之金額遠超過系爭土地公告現值及房屋
    現值之合計，業經原處分機關徵詢稅捐主管機關臺北縣政府稅捐稽徵處三重分處
    意見，並獲函覆：「因無法確定可獲分配，代位申請人申辦繼承登記時所請不代
    為繳納前揭稅款，本分處礙難照辦。」原處分機關因系爭被繼承之土地未繳清所
    欠之地價稅及房屋稅，經通知補正，訴願人未補正，依前開規則規定駁回其登記
    之申請，於法自無不當。
四、綜上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第七十九條第一項規定，決定如主文
    。

訴願審議委員會主任委員  吳正中

委員  蔡茂寅
委員  王年水
委員  蔡進良
委員  陳立夫
委員  何瑞富
委員  黃順孝
委員  黃毓彥
委員  黃正誠

中華民國九十三年六月日

如不服本決定，得於決定書送達之次日起二個月內向臺北高等行政法院提起行政訴訟
。