訴願人 陳○○
代理人 劉○○
原處分機關:臺北縣政府稅捐稽徵處
上列訴願人因土地增值稅事件,不服原處分機關新莊分處 96 年 4 月 18 日北稅莊
一字第 0960013166 號函所為處分,提起訴願一案,本府依法決定如下:
主 文
訴願駁回。
事 實
緣案外人王○○所有坐落本縣○○鄉○○段○○○○小段○○-○、○○-○地號等 2
筆土地(下稱系爭土地,土地持分各 1/6),為 75 年 10 月 27 日發布都市計畫編
定農業區內之土地,於 92 年 5 月 8 日經臺灣板橋地方法院民事執行處受理 91
年度民執宇字第 28019 號清償債務強制執行事件,由訴願人拍定取得,嗣向原處分
機關新莊分處申請依土地稅法第 39 條之 2 第 4 項規定,以 89 年 1 月 6 日
修正施行日當期之公告土地現值為原地價,計算漲價總數額,課徵土地增值稅。惟查
系爭土地上於 89 年時已搭蓋有建物,核非供作農業使用,遂以系爭號函否准所請,
訴願人不服,提起本訴願,並據原處分機關檢卷答辯到府。茲摘敘訴辯意旨於次:
訴願意旨略謂:
一、依現行土地稅法第 39 條之 2 第 4 項之規定,土地稅法施行細則及土地稅減
免規則均未作相當之規定,故符合該法條項之規定者,稽徵機關應本於職權為之
,不待人民之申請。於執行事件,稽徵機關於執行法院通知核算土地增值稅時,
自亦應依職權為之。倘稽徵機關於法院通知時,漏未依土地稅法第 39 條之 2
第 4 項規定為核算,人民事後提出申請,僅在促請稽徵機關注意應依土地稅法
第 39 條之 2 地 4 項規定核計土地增值稅爾,而「不發生行使退稅返還請求
權」之法律效果,應為法理之當然解釋。
二、次查,民國 89 年 1 月 6 日修正施行「前」所謂農業用地何所指?當時之法
律無明文。參照司法院大法官會議第 566 號解釋謂「所稱『農業用地』,依同
條例第 3 條第 10 款規定,指『供農作、森林、養殖、畜牧及與農業經營不可
分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、排水及其他農用
之土地』;立法者並未限定該土地須為經依法編定為一定農牧、農業用途或田、
旱地目,始為農業用地。」,故符合司法院大法官會議第 566 號解釋者,即係
民國 89 年 1 月 6 日土地稅法第 39 條之 2 第 4 項所指「農業用地」。
三、至所謂「作農業使用」何所指?參照農業發展條例第 3 條第 1 項第 12 款規
定,係指「農業用地依法實際供農作、森林、養殖、畜牧、保育及設置相關之農
業設施或農舍等使用者。但依規定辦理休耕、休養、停養或有不可抗力等事由,
而未實際供農作、森林、養殖、畜牧等使用者,視為作農業使用」而言……。
四、原處分機關不依土地稅法第 39 條之 2 第 4 項規定,就系爭土地核算土地增
值稅應納稅額,係以「經查發現該地上搭蓋有建物,核非供農業使用」云云,惟
查符合農業發展條例第 3 條第 1 項第 12 款規定者,即為依法作農業使用;
該法條係列舉規定,並未明文「搭蓋有建物」為未依法作農業使用,因此,原處
分機關認系爭農地部分「搭蓋有建物」為未依法作農業使用,自屬與法不合。又
農地是否依法作農業使用?依農業發展條例第 39 條第 3 項規定,係由農業主
管機關認定之,原處分機關並非農業主管機關,自無權認定系爭農地未依法作農
業使用,因此,原處分機關之認識欠缺法律規定的程式……。
答辯意旨略謂:
一、查訴願人於 92 年 5 月 8 日拍定取得系爭 2 筆土地,經原處分機關新莊分
處按一般用地稅率依序核定土地增值稅 63 萬 6,336 元、1 萬 3,528 元,嗣
訴願人於 95 年 8 月 9 日申請依土地稅法第 39 條之 2 第 4 項規定,以
89 年 1 月 6 日修正施行日當期之公告土地現值為原地價,計算漲價總數額
,課徵土地增值稅,然經原處分機關新莊分處 95 年度地價稅清查結果,發現系
爭 2 筆土地除○○-○ 地號宗地面積有部分面積 350 平方公尺(訴願人持分
面積 58.34 平方公尺)作農業使用外,其餘土地地上皆搭建有鐵皮屋使用,且
經調閱 88 年 11 月 6 日、89 年 10 月 11 日及 90 年 11 月拍攝航照圖,
系爭 2 筆土地上於 88、89 年時已有建物存在,核非作農業使用,已另案補徵
尚在核課期間 90 年至 95 年地價稅,此有 88 年、89 年及 90 年航照圖、原
處分機關新莊分處 95 年 10 月 17 日地價稅改課通知函、勘查紀錄、照片可稽
。按據財政部 81 年 12 月 23 日台財稅第 810544244 號函釋:「農牧用地如
部分未作農業使用移轉時即無免稅之適用。」及最高行政法院 91 年度判字第
495 號判決意旨,土地稅法第 39 條之 2 立法理由說明可知,土地增值稅之徵
收係按宗核計,農業用地移轉不課徵土地增值稅之申請亦係按宗審核,故欲符合
土地稅法第 39 條之 2 不課徵規定之要件,須該宗土地全部均作農業使用始得
免徵土地增值稅。本件系爭○○-○ 地號土地部分面積及○○-○ 地號土地全部
面積未作農業使用,核與土地稅法第 39 條之 2 第 4 項規定不符,從而原處
分機關新莊分處否准所請,核無不合。
二、至訴願人主張系爭土地及地上建物均符合農業發展條例第 3 條第 1 項第 12
款及司法院大法官會議第 566 號解釋之農業用地,本件應依土地稅法第 39 條
之 2 第 4 項規定核課土地增值稅乙節,按據司法院大法官釋字 537 號解釋
:「……此因租稅稽徵程序,稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行,惟有關課
稅要件事實,多發生於納稅義務人所得支配之範圍,稅捐稽徵機關掌握困難,為
貫徹公平合法課稅之目的,因而課納稅義務人申報協力義務。……」原處分機關
新莊分處遂於 96 年 5 月 16 日函請訴願人於 10 日內補正系爭土地確作農業
使用之相關證明,惟其並未提供;嗣該分處復於 96 年 6 月 23 日向臺北縣林
口鄉公所函詢系爭土地上建物是否為核准興建合法之農舍,經該所 96 年 7 月
5 日函覆:「查無申請相關資料。」基上,訴願人主張系爭土地為「依法作農業
使用」及該建物符合財政部 82 年 12 月 24 日台財稅字第 821506123 號函釋
:「建有農舍之農地移轉申請免稅其有無超限建築之認定疑義。」顯無可採。
理 由
一、按土地稅法第 39 條之 2 第 4 項:「作農業使用之農業用地,於本法中華民
國 89 年 1 月 6 日修正施行後第一次移轉,或依第一項規定取得不課徵土地
增值稅之土地後再移轉,依法應課徵土地增值稅時,以該修正施行日當期之公告
土地現值為原地價,計算漲價總數額,課徵土地增值稅。」,土地稅法施行細則
第 57 條規定:「本法第三十九條之二第一項所定農業用地,其法律依據及範圍
如下:一、農業發展條例第三條第十一款所稱之耕地。二、依區域計畫法劃定為
各種使用分區內所編定之林業用地、養殖用地、水利用地、生態保護用地、國土
保安用地及供農路使用之土地,或上開分區內暫未依法編定用地別之土地。三、
依區域計畫法劃定為特定農業區、一般農業區、山坡地保育區、森林區以外之分
區內所編定之農牧用地。四、依都市計畫法劃定為農業區、保護區內之土地。五
、依國家公園法劃定為國家公園區內按各分區別及使用性質,經國家公園管理機
關會同有關機關認定合於前三款規定之土地。」。
二、次按財政部 89 年 11 月 8 日台財稅第 0890457297 號函釋示:「主旨:有關
土地稅法第 39 條之 2(平均地權條例第 45 條)第 4 項所定原地價之認定及
相關冊籍之註記,請依說明二規定辦理。說明:二、土地稅法第 39 條之 2(平
均地權條例第 45 條)第 4 項有關以該修正施行日當期之公告土地現值為原地
價,計算漲價總數額,課徵土地增值稅規定之適用,應以土地稅法(平均地權條
例)89 年 1 月 28 日修正公布生效時,仍『作農業使用之農業用地』為適用
範圍;如土地稅法 89 年 1 月 28 日修正公布生效時,已未作農業使用之農業
用地,尚無上開原地價認定規定之適用。上揭條項所定原地價之認定及相關冊籍
之註記,依下列規定辦理:……(二)土地稅法 89 年 1 月 28 日修正公布生
效後第一次移轉,或經核准不課徵土地增值稅後再移轉之土地,依法應課徵土地
增值稅時,由當事人於土地移轉現值申報書註明:『本筆土地於 89 年 1 月 2
8 日土地稅法修正公布生效時,為作農業使用之農業用地,請依修正生效當期公
告土地現值為原地價課徵土地增值稅。』並檢附該移轉土地為農業用地之相關證
明文件憑核(得證明該土地為農業用地之證明文件如:土地登記簿謄本,土地登
記簿謄本如無法證明土地使用分區者,應檢附都市計畫使用分區證明文件或都市
計畫外證明文件,申請土地如位於國家公園區內,應另檢附國家公園管理處出具
之符合農業發展條例施行細則第 2 條第 1 項之證明文件等)。(三)經查證
認定移轉土地確屬農業用地,且無下列事證,證明其於 89 年 1 月 28 日未作
農業使用者,應准以該修正施行日當期之公告土地現值為原地價,計算漲價總數
額,課徵土地增值稅:1. 依相關主管機關通報(如建築執照等)或稽徵機關稅
籍資料(如田賦改課地價稅等),查得該土地於 89 年 1 月 28 日已未作農業
使用者。2. 其他具體事證足以證明移轉土地,於 89 年 1 月 28 日未作農業
使用者。」。
三、查本件訴願人主張其於 92 年 5 月 8 日拍定取得系爭 2 筆土地,於 95 年
8 月 9 日申請依土地稅法第 39 條之 2 第 4 項規定,以 89 年 1 月 6
日修正施行日當期之公告土地現值為原地價,計算漲價總數額,課徵土地增值稅
。惟案經原處分機關調閱 88 年 11 月 6 日、89 年 10 月 11 日及 90 年
11 月拍攝航照圖,發現系爭 2 筆土地於 88、89 年時已有建物存在,並無申
請興建農舍,僅部分土地作農業使用,此有 88 年、89 年及 90 年航照圖、原
處分機關新莊分處 95 年 10 月 17 日地價稅改課通知函(95 年 10 月 17 日
北稅莊一字第 0950038818 號函)、勘查紀錄、照片及臺北縣林口鄉公所 96 年
7 月 5 日北縣林工字第 0960017154 號函可稽。故本件系爭 2 筆土地既部分
作農業用地使用,部份未作農業用地使用,自核與土地稅法第 39 條之 2 第 4
項不課徵土地增值稅之要件不符,從而原處分機關新莊分處否准所請,於法尚無
違誤,原處分應予維持。
四、綜上論結,本件訴願為無理由,爰依訴願法第 79 條第 1 項規定,決定如主文
。
主任委員 陳坤榮
委員 王寶蒞
委員 周國代
委員 黃茂榮
委員 張文郁
委員 陳慈陽
委員 陳立夫
委員 王年水
委員 范愛珠
如不服本決定,得於決定書送達之次日 2 個月內向臺北高等行政法院(臺北市和平
東路 3 段 1 巷 1 號)提起行政訴訟。
中華民國 96 年 11 月日
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