（一）稅捐稽徵法第 28 條規定退稅者，固係指「納稅義務人」，惟按「
債務人所有土地於民國 86 年間經民事強制執行拍定，如符合 72
年 8 月 1 日修正公布農業發展條例第 27 條（78 年 10 月
30 日修正公布土地稅法第 39 條之 2）規定免徵土地增值稅要件
，依本院 80 年 6 月 12 日庭長評事聯席會議決議，當然發生免
稅效果。如稽徵機關予以核課，並函請執行法院代為扣繳完竣，即
屬適用法令錯誤致債務人溢繳稅款，債務人除得對違法課稅處分為
爭訟外，亦得依稅捐稽徵法第 28 條規定，請求稽徵機關退還已扣
繳之稅款予執行法院。抵押權係以物之交換價值為內容之物權，就
拍賣土地課徵土地增值稅之處分，因減少該強制執行事件之抵押權
人得優先受償之金額，而減損抵押權之價值，致直接侵害此等抵押
權人之抵押權，故此等抵押權人對稽徵機關所為課徵土地增值稅處
分有法律上之利害關係，得對違法課稅處分循序提起行政訴訟法第
4 條規定之撤銷訴訟，以為救濟。而稅捐稽徵法第 28 條規定之退
稅請求，係請求稽徵機關作成准退稅之行政處分，原應由納稅義務
人即債務人為之，惟因上述對違法課徵土地增值稅處分有法律上利
害關係之抵押權人，其權利將因債務人是否行使退稅請求而直接受
影響，自應許其於債務人怠於行使退稅請求時，得代位債務人請求
稽徵機關退還溢繳之稅款予執行法院，進而於遭否准後，得循序提
起行政訴訟法第 5 條規定之課予義務訴訟，以資救濟。至其餘債
權人，縱因違法課稅處分減少其債權受分配之金額，因僅是受清償
程度之經濟上利益受影響，並無法律上之利害關係，不得對違法課
稅處分循序提起撤銷訴訟，亦無從代位行使稅捐稽徵法第 28 條規
定之退稅請求而提起課予義務訴訟。又本院 80 年 6 月 12 日庭
長評事聯席會議決議，所指抵押權人『並非代位債務人行使免稅之
權利，不生可否行使代位權之問題』，係指申請免稅而言，與本件
係代位行使法定退稅請求權有別，附此敘明。」則經最高行政法院
100 年 4 月份第 2 次庭長法官聯席會議決議在案。
（二）強制執行法第 98 條第 3 項前段有關抵押權消滅之規定祇是實行
抵押權之效果之一，至於抵押權對拍賣價金之優先受償權，並不因
抵押權消滅而受影響。抵押權所擔保者為債權，所受清償者亦為債
權而非抵押權，倘若抵押物之拍賣價金尚未分配完畢，則抵押權縱
因拍賣而基於法律之規定歸於消滅，但該未分配之拍賣價金仍屬原
債權之擔保，其在原抵押權擔保範圍內之未受償債權，對該未分配
之價金仍具有與原抵押權存在時相同地位之優先受償權利，並不因
抵押權已經塗銷而受影響，此乃因抵押權權利本質之當然解釋。
裁判法院：高雄高等行政法院
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